Dziennik Ustaw - rok 2024 poz. 1750

Na podstawie art. 81 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120, 295 i 1598 oraz z 2024 r. poz. 619 i 1685) zarządza się, co następuje:

1. Rozporządzenie określa szczegółowe zasady uznawania, metody wyceny, zakres ujawniania i sposób prezentacji instrumentów finansowych, z wyłączeniem:

1) instrumentów kapitałowych wyemitowanych lub wystawionych przez jednostkę, które zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, zwaną dalej „ustawą”, jednostka zalicza do kapitału własnego;

2) udziałów w jednostkach podporządkowanych;

3) praw i zobowiązań wynikających z umów ubezpieczenia w rozumieniu ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz. U. z 2024 r. poz. 838 i 1565);

4) praw i zobowiązań wynikających z umów, o których mowa w art. 3 ust. 4 ustawy;

5) umów, których przedmiotem są zasoby niefinansowe, przewidujących dla stron prawo do rozliczenia zobowiązania przez wydanie środków pieniężnych albo innych aktywów finansowych, w przypadku gdy jednostka zawarła umowę w celu nabycia, sprzedaży lub wykorzystania zasobów niefinansowych i zawierając ją, miała zamiar nabycia, sprzedaży lub wykorzystania zasobów niefinansowych oraz oczekuje jej wykonania przez dostawę lub zużycie zasobów niefinansowych;

6) umów, których przedmiotem są zasoby niefinansowe, w wyniku których u nabywcy zasobów niefinansowych powstaje zobowiązanie z tytułu dostaw i usług, a u sprzedawcy zasobów niefinansowych należności z tytułu dostaw i usług.

2. Wyłączenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, nie obejmuje złożonych instrumentów finansowych:

1) w zakresie ich podziału na zobowiązanie finansowe i element kapitałowy kwalifikowany do kapitałów własnych;

2) w odniesieniu do zobowiązania finansowego wynikającego z umowy złożonego instrumentu finansowego.

3. Wyłączenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 3, nie obejmuje instrumentów finansowych, w tym instrumentów pochodnych, stanowiących aktywa netto ubezpieczeń na życie, gdy ryzyko lokaty (inwestycyjne) ponosi ubezpieczający, wykazywanych w pozycji C. Aktywów Bilansu według załącznika nr 3 do ustawy - w zakresie nieuregulowanym przepisami wykonawczymi wydanymi na podstawie art. 81 ust. 2 pkt 6 lit. a ustawy.

4. Wyłączenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 4, nie obejmuje:

1) instrumentów pochodnych wbudowanych w umowy, o których mowa w art. 3 ust. 4 ustawy;

2) należności finansującego wynikających z umów, o których mowa w art. 3 ust. 4 ustawy, w zakresie zasad ich wyłączania z ksiąg rachunkowych oraz w zakresie utraty ich wartości.

5. Wyłączenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 6, nie obejmuje:

1) instrumentów pochodnych wbudowanych w umowy, o których mowa w ust. 1 pkt 6;

2) zasad usuwania z ksiąg należności z tytułu dostaw i usług i zobowiązań z tytułu dostaw i usług.

Użyte w rozporządzeniu pojęcia oznaczają:

1) aktywny rynek - aktywny rynek w rozumieniu § 2 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości funduszy inwestycyjnych (Dz. U. poz. 1859 oraz z 2020 r. poz. 2436), zwanego dalej „rozporządzeniem FI”;

2) dane obserwowalne - dane, o których mowa w § 2 pkt 21b rozporządzenia FI;

3) dane nieobserwowalne - dane, o których mowa w § 2 pkt 21c rozporządzenia FI;

4) instrument pochodny - kontrakt, którego:

a) wartość jest zależna od zmiany wartości instrumentu bazowego, to jest określonej stopy procentowej, ceny instrumentu finansowego lub towaru, kursu wymiany walut, indeksu cen lub stóp, oceny wiarygodności kredytowej lub indeksu kredytowego albo innej podobnej wielkości, oraz

b) zawarcie, w tym nabycie lub wystawienie, nie wymaga żadnych wydatków lub wpływów początkowych lub wymaga początkowej inwestycji netto mniejszej niż byłaby wymagana dla innych rodzajów kontraktów, dla których oczekuje się podobnych reakcji na zmiany czynników rynkowych przy założeniu, że w przypadku zmiennej niefinansowej zmienna ta nie jest specyficzna dla żadnej ze stron kontraktu, oraz

c) rozliczenie nastąpi w przyszłości, oraz

d) rozliczenie nastąpi przez przekazanie instrumentu bazowego, przekazanie innych aktywów finansowych lub przez przekazanie aktywów finansowych o wartości równej różnicy między bieżącą ceną rynkową instrumentu bazowego i jego ceną umowną;

5) instrument zabezpieczający - instrument pochodny, w tym wbudowany instrument pochodny, a także składnik aktywów finansowych lub składnik zobowiązań finansowych niebędący instrumentem pochodnym, co do których oczekuje się, że ich wartość godziwa lub związane z nimi przepływy pieniężne skompensują w całości lub w części zmiany wartości godziwej zabezpieczanej pozycji lub związanych z nią przepływów pieniężnych;

6) kontrakt forward - instrument pochodny nakładający na jedną stronę obowiązek dostarczenia, a na drugą odbioru określonych aktywów w określonym terminie w przyszłości i po określonej umownej cenie, w tym cenie zmiennej, ustalonej w momencie zawierania kontraktu;

7) kontrakt futures - instrument pochodny o określonej standardowej charakterystyce, będący przedmiotem obrotu rynkowego, nakładający na jedną stronę obowiązek dostarczenia, a na drugą odbioru określonych aktywów w określonym terminie w przyszłości i po określonej umownej cenie, w tym cenie zmiennej, ustalonej w momencie zawierania kontraktu;

8) kontrakt swap - instrument pochodny przewidujący zamianę przyszłych płatności lub aktywów finansowych na warunkach z góry określonych przez strony;

9) koszty transakcji - koszty poniesione bezpośrednio w związku z przeniesieniem, nabyciem lub zbyciem aktywów finansowych, a także przeniesieniem, odkupem, zaciągnięciem lub emisją zobowiązań finansowych; do kosztów transakcji zalicza się w szczególności prowizje maklerskie, w tym za pośrednictwo w nabywaniu lub zbywaniu instrumentów finansowych, opłaty giełdowe i inne nałożone przez uprawnione instytucje w związku z zawarciem transakcji, prowizje za doradztwo, podatki i opłaty;

10) krótki okres - okres do trzech miesięcy;

11) obrót pierwotny - obrót pierwotny w rozumieniu art. 4 pkt 3 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 620), zwanej dalej „ustawą o ofercie publicznej”;

12) obrót wtórny - obrót wtórny w rozumieniu art. 3 pkt 7 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 722), zwanej dalej „ustawą o obrocie instrumentami finansowymi”;

13) opcja - instrument pochodny, w wyniku którego nabywca opcji otrzymuje prawo zakupu (opcja kupna - call) lub sprzedaży (opcja sprzedaży - put) określonych aktywów w określonym terminie w przyszłości i po określonej umownej cenie, ustalonej w momencie zawierania kontraktu, a wystawca opcji przyjmuje na siebie zobowiązanie do jej rozliczenia w przyszłości;

14) papiery wartościowe - papiery wartościowe w rozumieniu art. 3 pkt 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi;

15) pierwsza oferta publiczna - pierwszą ofertę publiczną w rozumieniu art. 4 pkt 5 ustawy o ofercie publicznej;

16) pozycja zabezpieczana - aktywa, zobowiązania, uprawdopodobnione przyszłe zobowiązanie, planowaną transakcję lub udziały w aktywach netto jednostki zagranicznej, z którymi wiąże się ryzyko zmiany wartości godziwej albo przyszłych przepływów pieniężnych oczekiwanych przez jednostkę;

17) prawa do akcji - prawa do akcji w rozumieniu art. 3 pkt 29 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi;

18) skorygowana cena nabycia - wartość, w jakiej składnik aktywów finansowych lub zobowiązań finansowych został po raz pierwszy wprowadzony do ksiąg rachunkowych, lub odpowiednio wartość uznaną za wartość początkową dla potrzeb wyceny w skorygowanej cenie nabycia, pomniejszoną o spłaty wartości nominalnej lub kapitału podstawowego, odpowiednio skorygowaną o skumulowaną kwotę zdyskontowanej różnicy między wartością początkową składnika aktywów finansowych lub zobowiązania finansowego i jego wartością w terminie wymagalności, wyliczoną za pomocą efektywnej stopy procentowej, a także w przypadku aktywów finansowych pomniejszoną o odpisy aktualizujące wartość;

19) standaryzowana transakcja kupna albo sprzedaży - kupno lub sprzedaż składnika aktywów finansowych zgodnie z umową, której warunki wymagają dostarczenia składnika aktywów finansowych w okresie wynikającym z obowiązujących regulacji lub konwencji przyjętych na danym rynku, w tym zasad rozliczania transakcji na aktywnym rynku;

20) tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania lub certyfikaty inwestycyjne funduszy inwestycyjnych - tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi oraz certyfikaty inwestycyjne funduszy inwestycyjnych wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego;

21) umowa krótkiej sprzedaży - umowę dotyczącą krótkiej sprzedaży, o której mowa w art. 2 ust. 1 lit. b rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 236/2012 z dnia 14 marca 2012 r. w sprawie krótkiej sprzedaży i wybranych aspektów dotyczących swapów ryzyka kredytowego (Dz. Urz. UE L 86 z 24.03.2012, str. 1, z późn. zm.²⁾);

22) umowa odkupu - umowę, z której wynika zobowiązanie do wymiany z inną jednostką aktywów finansowych w zamian za środki pieniężne lub zapłatę w innej formie oraz jednoczesne zobowiązanie do odkupienia tych aktywów finansowych w przyszłym terminie za kwotę stanowiącą równowartość otrzymanych środków pieniężnych lub zapłaty w innej formie, powiększoną o odsetki;

23) uprawdopodobnione przyszłe zobowiązanie - zobowiązanie do wymiany w przyszłym terminie lub terminach ustalonej ilości zasobów według określonej umownej ceny;

24) wbudowany instrument pochodny - wynikające z zawartej umowy warunki powodujące, że część lub całość przepływów pieniężnych wynikających z umowy zmienia się w sposób podobny do tego, jaki powodowałby samodzielnie instrument pochodny;

25) wycena za pomocą modelu - wycenę, o której mowa w § 2 pkt 21a rozporządzenia FI;

26) zabezpieczanie - wybór jednego lub więcej instrumentów zabezpieczających, których zmiany wartości godziwej lub wynikające z nich przepływy pieniężne kompensują zmianę wartości godziwej zabezpieczanej pozycji lub związanych z taką pozycją przepływów pieniężnych;

27) zasoby niefinansowe - aktywa niebędące aktywami finansowymi, usługi, a także dostarczaną na bieżąco energię elektryczną, energię cieplną, gaz lub tożsame im zasoby;

28) złożony instrument finansowy - kontrakt składający się z instrumentu kapitałowego oraz zobowiązania finansowego lub zobowiązania o innym charakterze.

1. Instrumenty pochodne oraz wynikające z instrumentów finansowych aktywa finansowe oraz zobowiązania finansowe wprowadza się do ksiąg rachunkowych na dzień zawarcia kontraktu, bez względu na przewidziany w umowie termin rozliczenia transakcji.

2. Aktywa finansowe pozyskane, w tym nabyte w ramach standaryzowanej transakcji kupna, wprowadza się do ksiąg rachunkowych, w zależności od przyjętej przez jednostkę metody wyceny, na dzień zawarcia transakcji albo na dzień rozliczenia transakcji. Wybrana przez jednostkę metoda ma zastosowanie również w przypadku sprzedaży aktywów finansowych w ramach standaryzowanej transakcji sprzedaży.

3. Wprowadzenie do ksiąg rachunkowych zobowiązania do udzielenia finansowania oraz prawa do zaciągnięcia finansowania można odroczyć do momentu uruchomienia finansowania.

4. Przepisu ust. 3 nie stosuje się w przypadku instrumentu pochodnego, który:

1) może być rozliczony przez jedną ze stron netto w środkach pieniężnych albo przez dostarczenie lub wyemitowanie innego instrumentu finansowego lub

2) przewiduje finansowanie poniżej rynkowej stopy procentowej właściwej dla podobnych transakcji z dnia zawarcia kontraktu i finansowanie to nie stanowi dotacji lub pomocy publicznej.

5. W przypadku, o którym mowa w ust. 3, w odniesieniu do nieujętych zobowiązań do udzielenia finansowania oraz praw do zaciągnięcia finansowania tworzy się rezerwy na zasadach określonych w art. 35d ustawy w przypadku wystąpienia okoliczności uzasadniających ujęcie takiej rezerwy.

1. Jednostka klasyfikuje instrumenty finansowe w dniu ich nabycia lub powstania do następujących kategorii:

1) aktywa finansowe i zobowiązania finansowe przeznaczone do obrotu;

2) pożyczki udzielone i należności własne;

3) aktywa finansowe utrzymywane do terminu wymagalności;

4) aktywa finansowe dostępne do sprzedaży;

5) zobowiązania finansowe inne niż przeznaczone do obrotu.

2. Przyjęte przez jednostkę zasady klasyfikacji instrumentów finansowych do kategorii wymienionych w ust. 1 opisuje się w dokumentacji, o której mowa w art. 10 ust. 1 ustawy.

1. Do aktywów finansowych przeznaczonych do obrotu zalicza się aktywa pozyskane w celu osiągnięcia korzyści ekonomicznych wynikających z krótkookresowych zmian cen oraz wahań innych czynników rynkowych lub z zamiarem zbycia, w krótkim okresie, a także inne aktywa finansowe, bez względu na zamiary, jakimi kierowano się przy zawieraniu kontraktu, jeżeli stanowią one składnik portfela podobnych aktywów finansowych, co do którego istnieje wysokie prawdopodobieństwo realizacji w krótkim okresie zakładanych korzyści ekonomicznych.

2. Przez zbycie aktywów finansowych należy rozumieć także odkupienie tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania przez te instytucje lub wykup certyfikatów inwestycyjnych przez fundusz inwestycyjny.

3. Do aktywów finansowych lub zobowiązań finansowych przeznaczonych do obrotu zalicza się pochodne instrumenty finansowe, z wyjątkiem przypadku, gdy jednostka uznaje zawarte kontrakty za instrumenty zabezpieczające, do których stosuje przepisy rozdziału 4. Do zobowiązań finansowych przeznaczonych do obrotu zalicza się również zobowiązanie do dostarczenia pożyczonych papierów wartościowych oraz innych instrumentów finansowych, w przypadku zawarcia przez jednostkę umowy krótkiej sprzedaży.

4. Aktywa finansowe zaliczone przez jednostkę do przeznaczonych do obrotu, jeżeli przestały być utrzymywane z zamiarem zbycia w krótkim okresie lub przestały być częścią portfela, o którym mowa w ust. 1, mogą być zgodnie z ust. 6 lub 7 przekwalifikowane do innych kategorii wymienionych w § 4 ust. 1.

5. Przepisu ust. 4 nie stosuje się do instrumentów pochodnych.

6. Aktywa finansowe zaliczone w dniu ich powstania do przeznaczonych do obrotu zgodnie z ust. 1, które na moment powstania spełniałyby definicję pożyczek udzielonych i należności własnych, o których mowa w § 6 ust. 1 i 2, mogą być przekwalifikowane do kategorii, o której mowa w § 4 ust. 1 pkt 2, jeżeli jednostka ma zamiar i może utrzymać te aktywa w dającej się przewidzieć przyszłości lub do czasu, gdy staną się one wymagalne.

7. Aktywa finansowe zaliczone w dniu ich powstania do przeznaczonych do obrotu, inne niż wskazane w ust. 6, mogą być przekwalifikowane do kategorii, o których mowa w § 4 ust. 1 pkt 3 i 4, jedynie w okolicznościach wynikających z odosobnionego zdarzenia, które nie podlega kontroli jednostki, nie jest zdarzeniem powtarzającym się i którego nie można było przewidzieć na podstawie racjonalnych przesłanek w momencie początkowego ujęcia instrumentu.

8. Aktywa finansowe zaliczone do kategorii, o których mowa w § 4 ust. 1 pkt 2-4, nie mogą być przekwalifikowane do przeznaczonych do obrotu.

1. Do pożyczek udzielonych i należności własnych zalicza się:

1) niezależnie od terminu ich wymagalności, aktywa finansowe powstałe na skutek wydania krajowych środków płatniczych, walut obcych lub dewiz bezpośrednio na rzecz dłużnika lub emitenta, pod warunkiem że zawarty kontrakt spełnia wymagania określone w art. 3 ust. 1 pkt 23 ustawy;

2) instrumenty finansowe ujmowane w wyniku zawarcia umowy odkupu w zamian za wydanie bezpośrednio zbywającemu krajowych środków płatniczych, walut obcych lub dewiz, jeżeli z zawartej umowy odkupu jednoznacznie wynika, że zbywający nie utracił kontroli nad wydanymi aktywami finansowymi; do ustalenia, czy warunek ten jest spełniony, stosuje się odpowiednio przepis § 10 ust. 2.

2. Wydanie bezpośrednio na rzecz dłużnika lub emitenta krajowych środków płatniczych, walut obcych lub dewiz obejmuje również przekazanie ich pośrednikowi, który w imieniu i na rzecz dłużnika lub emitenta odpowiednio pozyskuje finansowanie dla dłużnika lub przeprowadza emisję instrumentów dłużnych na rynku pierwotnym.

3. Do pożyczek udzielonych i należności własnych nie zalicza się:

1) aktywów finansowych, które spełniają kryteria aktywów finansowych przeznaczonych do obrotu, w tym przeznaczonych do odsprzedaży w krótkim terminie, chyba że spełnione zostały warunki określone w § 5 ust. 4 i 6;

2) odkupionych dłużnych aktywów finansowych, w szczególności odkupionych pożyczek, należności, obligacji i innych odkupionych dłużnych papierów wartościowych;

3) wpłat dokonanych przez jednostkę w celu nabycia instrumentów kapitałowych nowych emisji, również w przypadku gdy ich nabycie następuje w pierwszej ofercie publicznej lub w obrocie pierwotnym, a także nabycia praw do akcji;

4) inwestycji w tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania lub certyfikaty inwestycyjne funduszy inwestycyjnych, a także wpłat dokonanych przez jednostkę w celu nabycia takich aktywów.

1. Aktywa finansowe, które posiadają ustalony termin wymagalności spłaty wartości nominalnej oraz których warunki umowne określają prawo do otrzymania w ustalonych terminach korzyści ekonomicznych, w szczególności oprocentowania, w stałej lub możliwej do ustalenia kwocie, niezakwalifikowane do pożyczek udzielonych i należności własnych, kwalifikuje się do aktywów finansowych utrzymywanych do terminu wymagalności, pod warunkiem że jednostka zamierza i może utrzymać te aktywa do czasu, gdy staną się one wymagalne.

2. Do aktywów finansowych utrzymywanych do terminu wymagalności można zaliczyć także pozyskane, w tym nabyte, dłużne aktywa finansowe:

1) z opcją sprzedaży (put), która daje posiadaczowi prawo żądania wcześniejszego wykupu, pod warunkiem że jednostka, mimo posiadania opcji sprzedaży, zamierza i może utrzymać instrument do terminu wymagalności lub

2) z opcją kupna (call), która daje emitentowi (dłużnikowi) prawo wykupu instrumentu finansowego przed upływem terminu wymagalności, pod warunkiem że kwoty otrzymane przez posiadacza od emitenta (dłużnika) we wcześniejszym terminie nie będą istotnie odbiegały od wartości tego instrumentu wynikającej z ksiąg rachunkowych.

3. Jeżeli pozyskane, w tym nabyte, dłużne aktywa finansowe zawierają jednocześnie opcję sprzedaży (put) i opcję kupna (call), jednostka może zaliczyć je do aktywów finansowych utrzymywanych do terminu wymagalności, jeżeli oba kryteria wskazane w ust. 2 są spełnione łącznie.

4. Warunek, o którym mowa w ust. 1, uważa się za niespełniony, gdy:

1) jednostka nie określiła, jak długo zamierza utrzymać dłużne aktywa finansowe lub zamierza utrzymać określone instrumenty przez pewien czas, lecz nie ustala, że zakończenie tego okresu nastąpi w terminie wymagalności;

2) kwota możliwa do uzyskania od emitenta (dłużnika) po wykonaniu przez niego opcji kupna (call) jest znacząco niższa od wartości instrumentu wynikającej z ksiąg rachunkowych;

3) jednostka nabywa dłużny instrument finansowy z opcją zamiany na instrumenty kapitałowe, chyba że wykonanie tej opcji jest możliwe jedynie w terminie wymagalności ustalonym dla instrumentu dłużnego albo inne uzasadnione okoliczności wskazują na niskie prawdopodobieństwo wykonania tej opcji;

4) jednostka nie dysponuje środkami na finansowanie działalności do terminu wymagalności;

5) przepisy prawa, statut lub zawarte umowy ograniczają możliwość utrzymania aktywów do terminu wymagalności.

5. Jeżeli w bieżącym roku obrotowym albo okresie dwóch poprzednich lat obrotowych aktywa finansowe uznane za utrzymywane do terminu wymagalności zostały zbyte, wydane w zamian za inne aktywa, wykonana została opcja sprzedaży lub przekwalifikowano je do innej kategorii, transakcję taką uznaje się za naruszającą warunki określone w ust. 1. Od dnia przeprowadzenia takiej transakcji jednostka nie zalicza nabywanych aktywów do tej kategorii instrumentów finansowych przez okres pozostały do końca bieżącego roku obrotowego oraz przez dwa następne lata obrotowe. W dniu wykonania takiej transakcji jednostka przekwalifikowuje wszystkie instrumenty finansowe pozostałe w tej kategorii do aktywów finansowych dostępnych do sprzedaży.

6. Zbycie, wydanie w zamian za inne aktywa, wykonanie opcji sprzedaży lub przekwalifikowanie do innej kategorii aktywów zaliczonych do utrzymywanych do terminu wymagalności nie narusza warunku określonego w ust. 1, w przypadku gdy taka transakcja dotyczyła nieznaczącej wartości aktywów w skali całego portfela albo nastąpiła:

1) w dniu bliskim terminowi wymagalności lub

2) po dniu, w którym co najmniej 90 % wartości nominalnej zostało spłacone, lub

3) na skutek zdarzeń trudnych do przewidzenia w momencie zaliczenia instrumentu finansowego do aktywów utrzymywanych do terminu wymagalności.

7. Jeżeli po zakończeniu okresu, przez który zgodnie z ust. 5, jednostka nie mogła zaliczać aktywów finansowych do kategorii utrzymywanych do terminu wymagalności, jednostka jest w posiadaniu instrumentów finansowych spełniających warunki określone w ust. 1, może przekwalifikować takie aktywa do aktywów finansowych utrzymywanych do terminu wymagalności.

8. Do aktywów finansowych utrzymywanych do terminu wymagalności nie zalicza się:

1) wpłat dokonanych przez jednostkę w celu nabycia instrumentów kapitałowych nowych emisji, również wtedy, gdy nabycie instrumentów kapitałowych następuje w pierwszej ofercie publicznej lub w obrocie pierwotnym, a także nabycia praw do akcji;

2) inwestycji w tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania lub certyfikaty inwestycyjne funduszy inwestycyjnych, a także wpłat dokonanych przez jednostkę w celu nabycia takich aktywów.

1. Aktywa finansowe niespełniające warunków zaliczenia do kategorii wymienionych w § 4 ust. 1 pkt 1-3, zalicza się do aktywów finansowych dostępnych do sprzedaży.

2. Zobowiązania finansowe niespełniające warunków zaliczenia do kategorii wymienionych w § 4 ust. 1 pkt 1, zalicza się do zobowiązań finansowych innych niż przeznaczone do obrotu.

1. W przypadku zawarcia umowy, której składnikiem jest wbudowany instrument pochodny, należy go wykazać w księgach rachunkowych odrębnie od umowy zasadniczej, gdy spełnione są łącznie następujące warunki:

1) całość lub część przepływów pieniężnych związanych z taką umową zmienia się w sposób podobny do tego, jaki wbudowany instrument pochodny powodowałby samodzielnie;

2) zawarta umowa nie jest wyceniana w wartości godziwej, ze skutkami przeszacowania zaliczanymi do przychodów lub kosztów okresu sprawozdawczego na podstawie § 24 ust. 1 lub ust. 2 pkt 1, przepisów rozdziału 4 lub zgodnie z wymaganiami określonymi w ustawie;

3) charakter wbudowanego instrumentu oraz ryzyka z nim związane nie są ściśle powiązane z charakterem umowy zasadniczej i ryzykami z niej wynikającymi;

4) odrębny instrument, którego charakterystyka odpowiada cechom wbudowanego instrumentu pochodnego, spełniałby warunki określone w § 2 pkt 5;

5) możliwe jest wiarygodne ustalenie wartości godziwej wbudowanego instrumentu pochodnego.

2. Charakter wbudowanego instrumentu pochodnego oraz ryzyka z nim związane uznaje się za ściśle powiązane z charakterem umowy zasadniczej i ryzykami z niej wynikającymi, w szczególności gdy zostanie spełniony jeden z poniższych warunków:

1) wbudowany instrument pochodny jest związany ze stopą procentową lub indeksem stóp procentowych, które powodują zmianę kwoty odsetek, jakie byłyby zapłacone lub otrzymane na podstawie zawartej umowy, gdyby w tę umowę nie został wbudowany instrument pochodny; jeżeli wbudowany instrument finansowy powoduje, że rozliczenie umowy zasadniczej może być dokonane w taki sposób, że:

a) kwota inwestycji początkowej nie będzie odzyskana lub

b) oprocentowanie inwestycji podlega przeliczeniu w stopniu nieproporcjonalnym do zmian stopy referencyjnej lub stóp rynkowych ustalonych dla podobnych umów, lub

c) stopa zwrotu z inwestycji znacząco odbiega od stóp rynkowych ustalonych dla podobnych umów;

2) wbudowany instrument pochodny jest instrumentem opiewającym na górny lub dolny pułap stopy procentowej albo ceny nabycia lub ceny sprzedaży składnika aktywów, jeżeli w terminie zawarcia umowy ustalona stopa procentowa lub cena nie odbiega znacząco od warunków rynkowych oraz górny pułap jest powyżej, a dolny poniżej rynkowej stopy procentowej lub ceny rynkowej dla podobnych transakcji;

3) wbudowany instrument pochodny powoduje, że strumień przepływów pieniężnych z tytułu płatności części lub całości nominału lub odsetek jest wyrażany w walucie obcej, a powstałe na dzień wyceny różnice kursowe zalicza się odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych lub ujmuje w wartości początkowej składnika aktywów na podstawie ustawy;

4) wbudowany instrument pochodny w umowach, o których mowa w art. 3 ust. 4 ustawy, powoduje, że kwoty płatności wynikające z umów zmieniają się na skutek:

a) indeksowania wskaźnikiem powiązanym z inflacją, pod warunkiem że wskaźnik inflacji przyjęty za podstawę ustalenia indeksu jest charakterystyczny dla środowiska ekonomicznego, w którym działa jednostka lub

b) zmiany wielkości sprzedaży, stopnia wykorzystania składnika przez korzystającego lub rynkowych stóp procentowych;

5) z zawartej umowy niebędącej instrumentem finansowym wynika obowiązek dokonywania płatności wyrażonych w walucie obcej, która jest walutą, w której:

a) którakolwiek z ważnych dla wykonania postanowień umowy stron osiąga większość przychodów i ponosi większość kosztów lub

b) zwyczajowo i powszechnie na rynkach międzynarodowych zawierane są umowy na dostawę określonych rodzajów dóbr lub usług, lub

c) powszechnie na rynku krajowym zawierane są umowy na dostawę określonych rodzajów dóbr lub usług.

3. Jeżeli jednostka przystąpiła do umowy będącej instrumentem finansowym innym niż określony w § 1 ust. 1, której składnikiem jest instrument spełniający warunek określony w ust. 1 pkt 1-4, wbudowany instrument pochodny zalicza się do aktywów finansowych lub zobowiązań finansowych przeznaczonych do obrotu. Umowę zasadniczą będącą instrumentem finansowym, z której wyodrębniono wbudowany instrument pochodny, wykazuje się w księgach odrębnie i kwalifikuje do kategorii określonych w § 4 ust. 1.

4. Jeżeli jednostka przystąpiła do umowy będącej instrumentem finansowym, o którym mowa w § 1 ust. 1, której składnikiem jest instrument spełniający warunek określony w ust. 1 pkt 1-4, wbudowany instrument pochodny zalicza się do aktywów finansowych lub zobowiązań finansowych przeznaczonych do obrotu. Umowę zasadniczą będącą instrumentem finansowym, o którym mowa w § 1 ust. 1, z której wyodrębniono wbudowany instrument pochodny, wykazuje się w księgach rachunkowych zgodnie z przepisami ustawy.

5. Jeżeli jednostka przystąpiła do umowy niebędącej instrumentem finansowym, której składnikiem jest instrument spełniający warunek określony w ust. 1, wbudowany instrument pochodny zalicza się do aktywów finansowych lub zobowiązań finansowych przeznaczonych do obrotu, natomiast umowę zasadniczą wykazuje się w księgach rachunkowych zgodnie z przepisami ustawy.

6. Jeżeli wiarygodne ustalenie wartości godziwej wbudowanego instrumentu pochodnego, o którym mowa w:

1) ust. 3, nie jest możliwe w chwili jego powstania albo w kolejnych terminach wyceny, instrument finansowy zalicza się do aktywów finansowych lub zobowiązań finansowych przeznaczonych do obrotu;

2) ust. 4 i 5, nie jest możliwe w chwili jego powstania albo w kolejnych terminach wyceny, instrument finansowy niewchodzący w zakres rozporządzenia lub umowę zasadniczą niebędącą instrumentem finansowym ujmuje się w księgach rachunkowych zgodnie z przepisami ustawy, przy czym w tym przypadku jednostka ujawnia w dodatkowych informacjach i objaśnieniach sprawozdania finansowego brak możliwości wiarygodnej wyceny takiego wbudowanego instrumentu pochodnego.

7. Wyodrębnione wbudowane instrumenty pochodne jednostka wycenia zgodnie z zasadami dotyczącymi instrumentów pochodnych, a także wynikającymi z § 12 ust. 3 oraz przepisów rozdziału 4.

1. Wartość składnika aktywów finansowych na dzień, w którym jednostka utraciła nad nim kontrolę, wyłącza się w części lub całości z ksiąg rachunkowych. Utrata kontroli następuje, gdy wynikające z zawartego kontraktu prawa do całości lub odpowiedniej części korzyści ekonomicznych zostały zrealizowane, wygasły albo jednostka zrzekła się tych praw.

2. Nie stanowi utraty kontroli przez jednostkę wydanie lub sprzedaż aktywów finansowych, jeżeli jednostka:

1) ma prawo do odkupu takich aktywów lub jako pierwsza może odmówić odkupu, a cena odkupu jest niższa od wartości godziwej aktywów na dzień odkupu oraz aktywa takie nie są łatwo dostępne na rynku;

2) ma prawo i jest zobowiązana do odkupu wydanych aktywów na warunkach zapewniających jednostce przyjmującej aktywa zwrot w wysokości, jaką jednostka ta mogłaby uzyskać, udzielając pożyczki zabezpieczonej przyjętymi aktywami;

3) zawarła kontrakt swap, w wyniku którego ponosi zasadnicze ryzyko kredytowe i zachowuje prawo do zasadniczej części korzyści ekonomicznych związanych z wydanymi aktywami, jakby była ich posiadaczem, w zamian za zobowiązanie do zapłaty na rzecz jednostki przyjmującej aktywa kwoty określonej w kontrakcie, o ile nie są to aktywa łatwo dostępne na rynku;

4) ponosi zasadnicze ryzyko związane z wydanymi aktywami, jakby była ich posiadaczem, w wyniku wystawienia bezwarunkowej opcji sprzedaży (put) tych aktywów, jeżeli:

a) nie są to aktywa łatwo dostępne na rynku, a cena odkupu składnika lub pozostałe warunki opcji są tak określone, że prawdopodobieństwa odkupu nie można uznać za znikome lub

b) opcja ta charakteryzuje się wartością wewnętrzną wyższą od zera przez cały okres trwania umowy, bez względu na to, czy aktywa są łatwo dostępne na rynku;

5) ponosi zasadnicze ryzyko i zachowuje prawo do zasadniczej części korzyści ekonomicznych związanych z wydanymi aktywami, charakterystyczne dla ich posiadacza w wyniku zawarcia umowy pożyczki papierów wartościowych lub innych aktywów finansowych.

3. Kwalifikacja w zakresie utraty kontroli, o której mowa w ust. 1 i 2, jest przeprowadzana w odniesieniu do całości lub odpowiedniej części składnika aktywów finansowych, jeżeli określone transakcje lub zdarzenia dotyczą określonej części tego składnika.

1. Zobowiązanie finansowe wyłącza się z ksiąg rachunkowych w całości lub części na dzień, w którym jednostka spełniła w całości lub części zobowiązanie wynikające z zawartego kontraktu, została zwolniona z zobowiązania albo zobowiązanie uległo przedawnieniu.

2. Jednostkę uznaje się za zwolnioną z zobowiązania finansowego w całości lub części, jeżeli za zgodą wierzyciela zawarła umowę z osobą trzecią, w której osoba trzecia zobowiązała się do przejęcia długu odpowiednio w całości lub części.

3. W przypadku gdy jednostka dokonuje z wierzycielem wymiany całości lub części jednego lub kilku zobowiązań finansowych będących przedmiotem umowy na inny dłużny instrument finansowy istotnie różniący się od instrumentu rozliczanego z wierzycielem, zobowiązanie:

1) istniejące na dzień wymiany uznaje się za spełnione;

2) wynikające z wydanego w zamian instrumentu uznaje się za powstałe w tym dniu.

4. W przypadku, o którym mowa w ust. 3, jednostka dokonująca wymiany dłużnych instrumentów finansowych w zakresie wyceny nowo wprowadzonego zobowiązania stosuje zasady określone w § 22.

5. Zobowiązanie finansowe uznaje się za spełnione również wtedy, gdy do obowiązującej umowy, której przedmiotem jest dłużny instrument finansowy, wprowadzono zmiany powodujące powstanie co najmniej dziesięcioprocentowej różnicy między zdyskontowaną bieżącą wartością przepływów pieniężnych wynikających ze zmienionej umowy powiększoną i zdyskontowaną bieżącą wartością pozostałych przepływów pieniężnych ustalonych na podstawie umowy obowiązującej dotychczas. Jednostka dyskontuje przepływy wynikające z umowy zmienionej i dotychczasowej umowy z wykorzystaniem efektywnej stopy procentowej ustalonej dla dotychczasowej umowy na dzień zmiany umowy.

6. Na dzień, od którego obowiązują zmiany w umowie, o których mowa w ust. 5, dotychczasowe zobowiązanie finansowe zostaje wyłączone z ksiąg rachunkowych, a nowe zobowiązanie finansowe do nich wprowadzone.

7. Jednostka dokonująca zmiany umowy spełniającej kryteria, o których mowa w ust. 5, stosuje zasady określone w § 22 w zakresie wyceny nowo wprowadzonego zobowiązania finansowego.

1. Aktywa finansowe wprowadza się do ksiąg rachunkowych na dzień zawarcia kontraktu w wartości godziwej ponoszonych wydatków lub przekazywanych w zamian innych składników majątkowych, zaś zobowiązania finansowe - w wartości godziwej uzyskanej kwoty lub wartości otrzymanych innych składników majątkowych; przepisy § 21-24 i § 37 ust. 4 stosuje się odpowiednio. Poniesione przez jednostkę koszty transakcji podwyższają wartość wprowadzanych do ksiąg rachunkowych aktywów finansowych, zaś w przypadku zobowiązań finansowych koszty transakcji pomniejszają wartość zobowiązań, które można bezpośrednio przypisać do nabycia lub emisji tych aktywów finansowych lub zobowiązań finansowych.

2. Przepis ust. 1 stosuje się również w przypadku, gdy aktywa finansowe pozyskane, w tym nabyte w ramach standaryzowanej transakcji kupna, wprowadza się do ksiąg rachunkowych w dniu rozliczenia transakcji.

3. Jeżeli wbudowany instrument pochodny wykazuje się w księgach rachunkowych odrębnie od umowy zasadniczej, jego wartość początkową stanowi wartość godziwa ustalona w sposób określony w § 14, nie wyższa niż cena nabycia instrumentu finansowego lub wartość umowy niebędącej instrumentem finansowym. Wartość początkową umowy zasadniczej stanowi różnica między ceną nabycia instrumentu finansowego lub wartością umowy niebędącej instrumentem finansowym, o której mowa w § 9 ust. 5, a wartością początkową wbudowanego instrumentu pochodnego. Przy ustalaniu ceny nabycia instrumentu finansowego przepisy ust. 1 stosuje się odpowiednio.

4. Jeżeli jednostka udzieliła gwarancji, która jest instrumentem finansowym i jednocześnie jest zobowiązaniem finansowym w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 23 ustawy, na dzień zawarcia kontraktu zalicza się ją do zobowiązań finansowych w wartości ustalonej zgodnie z ust. 1.

5. Jeżeli nie jest możliwe ustalenie wartości początkowej składnika aktywów finansowych zgodnie z ust. 1, jednostka wprowadza go do ksiąg rachunkowych w wiarygodnie ustalonej wartości godziwej na dzień transakcji, pomniejszając ją o koszty hipotetycznej transakcji, które należałoby ponieść w przypadku realizacji lub zbycia tego składnika, jeżeli ich wysokość byłaby znacząca oraz koszty takiej transakcji nie zostały uwzględnione przy ustalaniu wartości godziwej.

6. Jeżeli nie jest możliwe ustalenie wartości początkowej zobowiązania finansowego zgodnie z ust. 1, jednostka wprowadza je do ksiąg rachunkowych w wiarygodnie ustalonej wartości godziwej na dzień transakcji lub zdarzenia powodującego ujęcie zobowiązania w księgach rachunkowych, nie niższej niż wartość ewentualnej rezerwy utworzonej na to zobowiązanie.

1. Aktywa finansowe, w tym zaliczone do aktywów instrumenty pochodne, wycenia się nie później niż na koniec okresu sprawozdawczego w wiarygodnie ustalonej wartości godziwej, pomniejszając ją o koszty transakcji, jeżeli ich wysokość jest znacząca oraz jeśli koszty transakcji nie zostały uwzględnione przy ustalaniu wartości godziwej na dzień wyceny.

2. Przepisu ust. 1 nie stosuje się do:

1) pożyczek udzielonych i należności własnych, z wyjątkiem pożyczek i należności zaliczonych do przeznaczonych do obrotu;

2) aktywów finansowych utrzymywanych do terminu wymagalności;

3) składników aktywów finansowych, dla których wartość godziwa nie może być określona w wiarygodny sposób zgodnie z § 14;

4) składników aktywów finansowych wycenianych zgodnie z przepisami rozdziału 4, jeżeli mają one zastosowanie.

1. Za wiarygodnie oszacowaną wartość godziwą uznaje się:

1) cenę rynkową z aktywnego rynku identycznych instrumentów finansowych (poziom 1 hierarchii wartości godziwej). W przypadku występowania więcej niż jednego aktywnego rynku instrumentów finansowych jednostka ustala najkorzystniejszy rynek, w którym zawarłaby w normalnych warunkach transakcję sprzedaży składnika aktywów lub przeniesienia zobowiązania, i stosuje cenę pochodzącą z tego rynku;

2) wartość otrzymaną przy zastosowaniu modelu wyceny, w którym znaczące dane wejściowe są obserwowalne w sposób bezpośredni lub pośredni (poziom 2 hierarchii wartości godziwej) - w przypadku braku ceny, o której mowa w pkt 1;

3) wartość godziwą ustaloną za pomocą modelu wyceny opartego o dane nieobserwowalne (poziom 3 hierarchii wartości godziwej) - w przypadku braku ceny lub wartości, o których mowa w pkt 1 i 2.

2. Ustalając wartość godziwą za pomocą modelu, o którym mowa w ust. 1 pkt 3, jednostka dochowuje należytej staranności, aby pozyskać informacje na temat założeń, które przyjęliby niezależni uczestnicy rynku przeprowadzający taką wycenę. Jeśli jednostka wykaże, że takie informacje nie są dostępne, przyjmuje się, że niemożliwe jest wiarygodne oszacowanie wartości godziwej za pomocą modelu.

3. W odniesieniu do wyceny inwestycji w tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania lub certyfikaty inwestycyjne funduszy inwestycyjnych, w przypadku braku aktywnego rynku, za wartość godziwą inwestycji uznaje się ostatnią wartość aktywów netto przypadającą na tytuł uczestnictwa lub certyfikat inwestycyjny ogłaszaną przez instytucję wspólnego inwestowania lub fundusz inwestycyjny, o ile od momentu jej ogłoszenia nie minęło więcej niż 31 dni.

4. W przypadku zawieszenia wyceny lub braku publikacji wyceny zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa lub gdy występują ograniczenia lub zawieszenia odkupu lub wykupu tytułów uczestnictwa instytucji wspólnego inwestowania lub certyfikatów inwestycyjnych funduszy inwestycyjnych po cenie wskazanej w ust. 3, lub nie jest możliwe ustalenie wartości godziwej zgodnie z ust. 1-3, należy oszacować wartość godziwą inwestycji w tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowana lub certyfikaty inwestycyjne funduszy inwestycyjnych na dzień bilansowy lub inny dzień, na który jest ustalana wartość godziwa inwestycji, stosując wycenę za pomocą modelu. Stosując model wyceny, należy uwzględnić skład portfela aktywów funduszu inwestycyjnego i jego zobowiązania oraz potencjalną utratę wartości.

5. W przypadku, o którym mowa w ust. 4, wycenę inwestycji w tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania lub certyfikaty inwestycyjne funduszy inwestycyjnych traktuje się jako wycenę wartości godziwej sklasyfikowanej na poziomie 3 hierarchii wartości godziwej. W przypadku zastosowania takiej wyceny w dodatkowych informacjach i objaśnieniach sprawozdania finansowego ujawnia się opis technik wyceny, zakres i źródła danych obserwowalnych i nieobserwowalnych wykorzystanych do ustalenia wartości godziwej inwestycji oraz charakter, stopień i źródła niepewności jej wyceny.

6. Wartość godziwa wydanych lub sprzedanych aktywów finansowych, które nie podlegają wyłączeniu z ksiąg rachunkowych na podstawie § 10 ust. 2, uwzględnia ryzyko kredytowe podmiotu, któremu je wydano lub sprzedano, w zakresie, w jakim jednostka jest narażona na to ryzyko.

1. Aktywa finansowe, do których nie stosuje się wyceny określonej w § 13 ust. 1, wycenia się nie później niż na koniec okresu sprawozdawczego w następujący sposób:

1) pożyczki udzielone i należności własne, z wyjątkiem zaliczonych do przeznaczonych do obrotu - w wysokości skorygowanej ceny nabycia oszacowanej za pomocą efektywnej stopy procentowej, niezależnie od tego, czy jednostka zamierza utrzymać je do terminu wymagalności, czy też nie zamierza ich utrzymywać do tego terminu;

2) aktywa finansowe, dla których jest ustalony termin wymagalności - w wysokości skorygowanej ceny nabycia oszacowanej za pomocą efektywnej stopy procentowej;

3) aktywa finansowe, do których stosuje się przepisy rozdziału 4 - zgodnie z przepisami tego rozdziału;

4) aktywa finansowe, dla których nie jest ustalony termin wymagalności - w wartości ustalonej w sposób określony odpowiednio w § 12, § 26 albo § 27 ust. 1; przepisy § 28 stosuje się odpowiednio.

2. Przy ustalaniu efektywnej stopy procentowej aktywów finansowych i zobowiązań finansowych jednostka uwzględnia, że stanowi ona wewnętrzną stopę zwrotu składnika aktywów finansowych lub zobowiązania finansowego za dany okres oraz że stanowi ona stopę, za pomocą której następuje zdyskontowanie do bieżącej wartości związanych z instrumentem finansowym przyszłych przepływów pieniężnych oczekiwanych w okresie do terminu wymagalności.

3. Przy wyliczeniu efektywnej stopy procentowej aktywów finansowych i zobowiązań finansowych uwzględnia się opłaty wnoszone lub otrzymywane przez strony kontraktu i identyfikowane jako bezpośrednio z nim powiązane, w tym ponoszone koszty transakcyjne. Przepływy finansowe, na podstawie których jest określana stopa procentowa, są ustalane w walucie, w której wartość nominalna tego instrumentu została wyrażona. W przypadku instrumentów oprocentowanych zmienną stopą procentową oszacowanie efektywnej stopy procentowej bazuje na oczekiwanych przyszłych przepływach i podlega prospektywnej aktualizacji w miarę zmieniania się stóp referencyjnych, a aktualizacja jest przeprowadzana nie później niż na początek kolejnego okresu odsetkowego.

Wyrażone w walutach obcych aktywa finansowe, z wyjątkiem zaliczonych do instrumentów zabezpieczających, do których stosuje się przepisy rozdziału 4, oraz zobowiązania finansowe wycenia się w sposób określony w art. 30 ust. 1-3 ustawy. Różnice kursowe powstałe na dzień wyceny aktywów i zobowiązań finansowych ujmuje się w księgach rachunkowych zgodnie z § 24 ust. 1 i 2, § 25 oraz § 29 ust. 1. Jeżeli jednostka przyjęła sposób ujmowania przeszacowań dla aktywów finansowych dostępnych do sprzedaży zgodnie z § 24 ust. 2 pkt 2 i dla dłużnych aktywów finansowych nalicza przychody zgodnie z § 29 ust. 1 i 3, różnice kursowe związane z przeliczeniem takich pozycji do wysokości skorygowanej ceny nabycia są ujmowane w wyniku finansowym danego okresu sprawozdawczego.

1. Zobowiązania finansowe, z wyjątkiem pozycji zabezpieczanych, do których stosuje się przepisy rozdziału 4, zobowiązań finansowych przeznaczonych do obrotu oraz udzielonych przez jednostkę gwarancji będących instrumentami finansowymi wycenia się nie później niż na koniec okresu sprawozdawczego, w wysokości skorygowanej ceny nabycia.

2. Zobowiązania finansowe przeznaczone do obrotu, w tym instrumenty pochodne o charakterze zobowiązań, wycenia się w wartości godziwej, którą ustala się w sposób określony w § 14. Jeżeli niemożliwe jest wiarygodne ustalenie wartości godziwej zgodnie z § 14, jednostka wycenia zobowiązanie finansowe przeznaczone do obrotu w ostatnio ustalonej wartości godziwej, a w przypadku jej braku - w wartości ustalonej na dzień wprowadzenia tego zobowiązania do ksiąg rachunkowych, nie niższej niż oczekiwany wypływ korzyści ekonomicznych koniecznych do jego zaspokojenia, z uwzględnieniem bieżącej wartości przyszłych przepływów pieniężnych.

3. Udzielone przez jednostkę gwarancje będące instrumentami finansowymi wycenia się, nie później niż na koniec okresu sprawozdawczego, do dnia ich wygaśnięcia, w wartości godziwej. Jeżeli nie można ustalić wartości godziwej gwarancji w sposób określony w § 14, wycenia się ją w kwocie odzwierciedlającej sumę należnych kwot z tytułu udzielenia gwarancji pomniejszonej o rozliczone w wyniku finansowym przychody z tytułu gwarancji od momentu jej udzielenia albo w wysokości rezerwy, jaka zostałaby utworzona zgodnie z art. 35d ustawy, w zależności od tego, która z nich jest wyższa.

4. Na dzień wyłączenia z ksiąg rachunkowych całości lub części zobowiązania finansowego wynik z operacji ustala się jako różnicę między kwotą zapłaty i wartością wyłączonego z ksiąg rachunkowych zobowiązania lub jego części, z uwzględnieniem przypadającego na nie nierozliczonego dyskonta lub premii. Wynik ten zalicza się do przychodów lub kosztów finansowych okresu sprawozdawczego. Ustalając kwotę zapłaty, jednostka uwzględnia przekazane kwoty środków pieniężnych oraz wszelkie inne przekazane aktywa, pomniejszając ją o wartość nowo ujętych zobowiązań wycenionych zgodnie z § 22.

5. Na dzień wyłączenia z ksiąg rachunkowych całości lub części zobowiązania finansowego w wyniku jego umorzenia lub przedawnienia wynik z operacji ustala się według wartości wyłączonego z ksiąg rachunkowych zobowiązania lub jego części, z uwzględnieniem przypadającego na nie nierozliczonego dyskonta lub premii.

6. Wynik z operacji, o którym mowa w ust. 5, zalicza się do przychodów lub kosztów finansowych okresu sprawozdawczego.

7. Przepisów ust. 6 nie stosuje się, jeżeli spełnione są kryteria, o których mowa w art. 36 ust. 2d ustawy, lub transakcja nie kwalifikuje się do ujęcia w wyniku finansowym ze względu na brak możliwości zakwalifikowania jej do przychodów i zysków w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 30 ustawy.

8. Na dzień wyłączenia z ksiąg rachunkowych całości lub części zobowiązania finansowego w wyniku jego konwersji na kapitał własny, bezpośrednio przed konwersją i zastosowaniem art. 36 ust. 2c ustawy jednostka wycenia zobowiązanie finansowe według zasad przewidzianych dla wyceny bilansowej.

1. W przypadku aktywów finansowych i zobowiązań finansowych wycenianych w skorygowanej cenie nabycia, jak również w przypadku aktywów finansowych, które jednostka wycenia zgodnie z § 24 ust. 2 pkt 2 oraz § 29 ust. 1 i 3, zmiana przepływów pieniężnych związana z modyfikacją warunków umownych, która nie skutkuje wyłączeniem dotychczas wykazywanego składnika z ksiąg rachunkowych lub która jest związana ze zmianą oczekiwań co do realizacji przepływów pieniężnych, jest rozliczana przez ustalenie nowej skorygowanej ceny nabycia. Nowo ustalona skorygowana cena nabycia odzwierciedla przyszłe przepływy pieniężne uwzględniające modyfikację warunków umownych lub oczekiwań co do realizacji przepływów pieniężnych, zdyskontowane przy zastosowaniu efektywnej stopy procentowej sprzed modyfikacji. Strata lub zysk powstałe w wyniku modyfikacji lub w wyniku zmiany oczekiwań co do realizacji przepływów pieniężnych są odnoszone odpowiednio do kosztów lub przychodów finansowych.

2. Koszty transakcyjne modyfikacji, o której mowa w ust. 1, oraz prowizje lub opłaty związane bezpośrednio z modyfikacją korygują wartość bilansową zmodyfikowanych aktywów finansowych lub zobowiązań finansowych i są rozliczane w okresie do zapadalności zmodyfikowanych aktywów lub zobowiązań finansowych z wykorzystaniem nowo ustalonej efektywnej stopy procentowej. Koszty transakcyjne modyfikacji jednostka może ująć w kosztach finansowych okresu, w którym przeprowadzono modyfikację.

3. Jeżeli w wyniku skorygowania wartości bilansowej zmodyfikowanych aktywów finansowych lub zobowiązań finansowych o koszty transakcyjne modyfikacji lub prowizje, lub opłaty związane bezpośrednio z modyfikacją nowo ustalona efektywna stopa procentowa byłaby ujemna, jednostka ujmuje koszty transakcyjne modyfikacji oraz prowizje lub opłaty związane bezpośrednio z modyfikacją w kosztach finansowych.

4. Jeżeli zmiany oczekiwanych przepływów pieniężnych wynikają ze zmian w stopach referencyjnych lub wskaźniku inflacji, jednostka przelicza efektywną stopę procentową.

5. Przepis ust. 4 w zakresie stóp referencyjnych stosuje się odpowiednio do modyfikacji umów, gdy zmiana wskaźnika stóp referencyjnych wynika z reformy stóp referencyjnych, o której mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2016/1011 z dnia 8 czerwca 2016 r. w sprawie indeksów stosowanych jako wskaźniki referencyjne w instrumentach finansowych i umowach finansowych lub do pomiaru wyników funduszu inwestycyjnego i zmieniającym dyrektywy 2008/48/WE i 2014/17/UE oraz rozporządzenie (UE) nr 596/2014 (Dz. Urz. UE L 171 z 29.06.2016, str. 1, z późn. zm.³⁾).

W przypadku aktywów finansowych i zobowiązań finansowych wycenianych w skorygowanej cenie nabycia, które uruchamiane są w częściach, jednostka może ustalać skorygowaną cenę nabycia i efektywną stopę procentową dla każdej części oddzielnie, jeżeli możliwe jest jednoznaczne zidentyfikowanie przepływów pieniężnych powiązanych z poszczególnymi częściami. Jednostka rozlicza koszty transakcji związane z pozyskaniem składnika aktywów lub zaciągnięciem finansowania na poszczególne części proporcjonalnie do ich przewidywanej wartości początkowej. W przypadku zmiany założeń co do uruchomienia przyszłych części finansowania, przypisane do nich koszty transakcji ujmowane są w kosztach finansowych i odpowiednio przychodach finansowych niezwłocznie w proporcji przypadającej na części finansowania, które nie zostaną uruchomione.

1. Na dzień wyłączenia z ksiąg rachunkowych całości lub części składnika aktywów finansowych wycenianych w wartości godziwej, skorygowanej cenie nabycia lub cenie nabycia wynik z operacji ustala się jako różnicę między kwotą osiągniętych wpływów i wartością wydanych aktywów wynikającą z ksiąg rachunkowych, skorygowaną o odpisy aktualizujące ich wartość odniesione do tego dnia na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny. Wynik ten zalicza się odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych okresu sprawozdawczego.

2. W przypadku gdy w wyniku wyłączenia z ksiąg rachunkowych całości lub części składnika aktywów finansowych następuje wyłączenie z ksiąg rachunkowych całości lub części zobowiązania finansowego, przepis § 17 ust. 4 stosuje się odpowiednio.

3. W przypadku gdy w wyniku wyłączenia z ksiąg rachunkowych całości lub części składnika aktywów finansowych następuje ujęcie nowego składnika aktywów finansowych, osiągnięte wpływy uwzględniają wartość nowo ujętego składnika aktywów ustaloną zgodnie z § 12.

4. W przypadku wyłączenia z ksiąg rachunkowych tylko części składnika aktywów finansowych wartość tego składnika aktywów finansowych wynikająca z ksiąg rachunkowych oraz związane z nim przeszacowania do wartości godziwej odniesione na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny rozlicza się między część wartości tego składnika pozostającą w księgach rachunkowych i część zbytą, proporcjonalnie do ustalonych na dzień zbycia wartości godziwych tych części. Koszty transakcyjne związane z częściowym rozliczeniem składnika aktywów finansowych są uwzględniane w wyniku z operacji.

5. Jeżeli nie można określić wiarygodnie wartości godziwej części składnika aktywów finansowych, o których mowa w ust. 4, wartość składnika aktywów finansowych wynikająca z ksiąg rachunkowych oraz związane z nim przeszacowania do wartości godziwej odniesione na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny rozlicza się między część wartości tego składnika pozostającą w księgach rachunkowych i część zbytą, proporcjonalnie do ustalonych na dzień zbycia wartości księgowych tych części.

1. W przypadku gdy zgodnie z umową zawartego instrumentu pochodnego jednostka wyłącza z ksiąg rachunkowych składnik aktywów finansowych lub zobowiązanie finansowe, a w zamian wprowadza do ksiąg rachunkowych nowy składnik aktywów finansowych lub nowe zobowiązanie finansowe, nowo powstałe aktywa i zobowiązania finansowe wycenia się w ich wartości godziwej ustalonej na dzień tej zamiany.

2. Wynik z operacji rozliczenia instrumentu pochodnego, jeżeli w jej rezultacie następuje usunięcie z ksiąg składnika aktywów finansowych, ustala się jako różnicę między otrzymanymi wpływami a wartością godziwą usuniętego składnika aktywów, powiększoną o wartość godziwą nowo ujętych aktywów finansowych i pomniejszoną o sumę wartości godziwej nowo ujętego zobowiązania finansowego oraz poniesione wydatki z tytułu rozliczenia.

3. Usuwając z ksiąg składnik aktywów finansowych w związku z rozliczeniem instrumentu pochodnego, jednostka ustala wynik na zbyciu usuwanego z ksiąg składnika aktywów finansowych jako różnicę między wartością godziwą tego składnika aktywów finansowych z dnia usunięcia z ksiąg i jego wartością wynikającą z ksiąg rachunkowych, skorygowaną o odpisy aktualizujące jego wartość odniesione do tego dnia na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny.

4. Wyniki, o których mowa w ust. 2 i 3, zalicza się do przychodów lub kosztów finansowych okresu sprawozdawczego lub zgodnie z przepisami rozdziału 4.

5. Jednostka nie ma obowiązku wyodrębniania wyniku z tytułu rozliczenia instrumentu pochodnego, o którym mowa w ust. 2, i wyniku z tytułu usunięcia z ksiąg składnika aktywów finansowych, o którym mowa w ust. 3, jeżeli kwoty te ujmowane są w wyniku finansowym okresu jednocześnie i prezentowane są w tej samej pozycji rodzajowej przychodów lub kosztów finansowych w rachunku zysków i strat.

6. Jeżeli w związku z rozliczeniem instrumentu pochodnego nie można ustalić wartości godziwej nowo powstałych aktywów lub zobowiązań finansowych w sposób określony w § 14, do ksiąg rachunkowych wprowadza się:

1) aktywa finansowe - w wartości równej wartości godziwej wyłączonych z ksiąg rachunkowych lub przekazanych aktywów finansowych, skorygowanej o wartość godziwą wyłączonych z ksiąg zobowiązań finansowych,

2) zobowiązania finansowe - w wartości równej wartości godziwej wyłączonych z ksiąg zobowiązań finansowych, skorygowanej o wartość godziwą wyłączonych z ksiąg lub przekazanych aktywów finansowych

- jeżeli jest nie niższa niż zero.

7. Jeżeli w związku z rozliczeniem instrumentu pochodnego w zamian za nowo powstałe aktywa finansowe lub zobowiązania finansowe jednostka wyłącza z ksiąg rachunkowych tylko część składnika aktywów finansowych lub zobowiązania finansowego, zasady określone w ust. 1-6 stosuje się odpowiednio.

1. Jeżeli zgodnie z § 11 ust. 3, 4 lub 5 jednostka wyłącza z ksiąg rachunkowych zobowiązanie finansowe i wprowadza w to miejsce nowe zobowiązanie finansowe, wycenia je w wartości godziwej. Różnicę między wartością bilansową zobowiązań finansowych wyłączonych z ksiąg rachunkowych i sumą wartości przekazanej zapłaty oraz wartości godziwej nowego zobowiązania finansowego odnosi się do przychodów lub kosztów finansowych. Suma wartości przekazanej zapłaty uwzględnia przekazane kwoty środków pieniężnych oraz wszelkie inne przekazane aktywa niebędące środkami pieniężnymi. Do kosztów finansowych zalicza się również koszty transakcji poniesione bezpośrednio w związku z transakcją.

2. Jeżeli zgodnie z § 11 ust. 3, 4 lub 5 jednostka wyłącza z ksiąg rachunkowych część zobowiązania finansowego, wnosząc na rzecz wierzyciela określoną zapłatę oraz wprowadzając nowe zobowiązanie finansowe, taką transakcję rozlicza się na zasadach określonych w ust. 1. Wartość bilansową wyłączonej części zobowiązania finansowego ustala się w proporcji wartości godziwej części zobowiązania finansowego wyłączonego do wartości godziwej całego zobowiązania finansowego ustalonej bezpośrednio przed wyłączeniem.

1. W przypadku emisji złożonego instrumentu finansowego na dzień zawarcia kontraktu jednostka wyodrębnia z niego zobowiązanie finansowe i element kapitałowy kwalifikowany do kapitałów własnych. Element kapitałowy jest wyceniany jako różnica między wartością wpływów otrzymanych z tytułu emisji instrumentu złożonego i wartości godziwej zobowiązania finansowego, przy czym różnica ta nie może być niższa niż zero. Zobowiązanie finansowe na dzień zawarcia kontraktu jest wyceniane w kwocie niższej z jego wartości godziwej lub wartości wpływów otrzymanych z tytułu emisji instrumentu złożonego. Po ujęciu początkowym zobowiązanie finansowe podlega ogólnym zasadom wyceny.

2. Koszty transakcji emisji złożonych instrumentów finansowych są rozliczane proporcjonalnie na zobowiązanie finansowe i element kapitałowy według ich wartości ustalonych na moment początkowego ujęcia.

1. Skutki przeszacowania aktywów finansowych, w tym instrumentów pochodnych, oraz zobowiązań finansowych zakwalifikowanych do kategorii przeznaczonych do obrotu, z wyłączeniem pozycji zabezpieczanych i instrumentów zabezpieczających, do których stosuje się przepisy rozdziału 4, zalicza się odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych okresu sprawozdawczego, w którym nastąpiło przeszacowanie.

2. Skutki przeszacowania aktywów finansowych zakwalifikowanych do kategorii dostępnych do sprzedaży i wycenianych w wartości godziwej, z wyłączeniem pozycji zabezpieczanych, do których stosuje się przepisy rozdziału 4, od dnia ich nabycia, powstania lub przekwalifikowania do tej kategorii do dnia ich wyłączenia z ksiąg rachunkowych, wykazuje się jednolicie dla wszystkich takich aktywów w następujący sposób:

1) zyski lub straty z przeszacowania zalicza się odpowiednio do przychodów albo kosztów finansowych okresu sprawozdawczego, w którym nastąpiło przeszacowanie, albo

2) zyski lub straty z przeszacowania odnosi się na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny.

3. Skutki przeszacowania aktywów finansowych, które wprowadza się do ksiąg rachunkowych na dzień rozliczenia standaryzowanej transakcja kupna i wycenia na dzień bilansowy w wartości godziwej, z wyjątkiem pozycji zabezpieczanych i instrumentów zabezpieczających, do których stosuje się przepisy rozdziału 4, ustala się od dnia zawarcia standaryzowanej transakcji kupna i odpowiednio zalicza się do przychodów lub kosztów finansowych okresu sprawozdawczego, w którym nastąpiło przeszacowanie, albo odnosi na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny w zależności od zaklasyfikowania takich składników do aktywów finansowych przeznaczonych do obrotu lub aktywów finansowych dostępnych do sprzedaży i rozwiązania przyjętego zgodnie z ust. 2.

4. Jeżeli do dnia wyceny jednostka nie wprowadziła do ksiąg składnika aktywów, o którym mowa w ust. 3, przeszacowanie skutkujące ujęciem przychodów finansowych albo zysku na kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny ujmuje się w relacji ze składnikiem aktywów finansowych, który nie podlega odrębnej wycenie, a jest zaliczany do tej kategorii, do której zaliczony będzie składnik pozyskany, w tym nabyty w ramach standaryzowanej transakcji kupna.

5. Jeżeli do dnia wyceny jednostka nie wprowadziła do ksiąg składnika aktywów, o którym mowa w ust. 3, przeszacowanie skutkujące ujęciem kosztów finansowych lub straty na kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny ujmuje się w relacji ze składnikiem zobowiązań finansowych, który nie podlega odrębnej wycenie i jest zaliczany do zobowiązań finansowych przeznaczonych do obrotu lub do zobowiązań finansowych innych niż przeznaczone do obrotu.

6. Aktywa lub zobowiązania finansowe, o których mowa w ust. 4 i 5, ujęte w związku z wyceną nieujętych pozycji nabywanych w ramach standaryzowanej transakcji kupna korygują wartość nowo ujętych składników finansowych jako element przeszacowania.

Skutki wyceny aktywów i zobowiązań finansowych wycenianych w wysokości skorygowanej ceny nabycia, z wyjątkiem pozycji zabezpieczanych i zabezpieczających, do których stosuje się przepisy rozdziału 4, zalicza się do przychodów albo kosztów finansowych okresu sprawozdawczego, w którym przeprowadzono wycenę, o ile koszty finansowe nie kwalifikują się do ujęcia w wartości początkowej aktywów zgodnie z art. 28 ust. 4 lub 8 ustawy.

1. Aktywa finansowe zaliczone do przeznaczonych do obrotu wycenia się w wartości godziwej na dzień przekwalifikowania ich do innej kategorii aktywów.

2. Wartość godziwa aktywów finansowych, o których mowa w ust. 1, na dzień ich przekwalifikowania staje się odpowiednio nowo ustaloną ceną nabycia lub skorygowaną ceną nabycia.

3. Zyski lub straty z przeszacowania aktywów finansowych, o których mowa w ust. 1 i 2, poddanych przekwalifikowaniu ujęte do tej pory jako przychody lub koszty finansowe pozostają w rachunku zysków i strat.

4. Aktywa finansowe zaliczone do utrzymywanych do terminu wymagalności wycenia się na dzień przekwalifikowania ich w całości lub części do kategorii aktywów finansowych dostępnych do sprzedaży w skorygowanej cenie nabycia, a następnie przeszacowuje do wartości godziwej.

5. Skutki przeszacowania, o których mowa w ust. 4, zalicza się odpowiednio do przychodów albo kosztów finansowych okresu sprawozdawczego albo odnosi się na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny, zależnie od wyboru, o którym mowa w § 24 ust. 2.

6. W przypadku przeszacowania składnika aktywów finansowych dotychczas wykazywanego w wartości godziwej, do wysokości skorygowanej ceny nabycia w związku z przekwalifikowaniem, o którym mowa w § 7 ust. 7, wynikająca z ksiąg rachunkowych wartość godziwa stanowi na dzień przeszacowania nowo ustaloną skorygowaną cenę nabycia.

7. Dotychczasowe skutki przeszacowania aktywów finansowych, o którym mowa w ust. 6, odniesione na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny, pozostają w kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny i są rozliczane do terminu wymagalności za pomocą efektywnej stopy procentowej; na dzień uznania trwałej utraty wartości jednostka rozlicza zyski i straty wykazane w kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny z odpisem aktualizującym, zgodnie z § 28.

1. W przypadku gdy wiarygodne ustalanie wartości godziwej aktywów stało się niemożliwe, wynikająca z ksiąg rachunkowych wartość godziwa stanowi na dzień ostatniego przeszacowania nowo ustaloną skorygowaną cenę nabycia dla aktywów z określonym terminem wymagalności lub cenę nabycia dla aktywów bez określonego terminu wymagalności.

2. Dotychczasowe skutki przeszacowania aktywów finansowych, o którym mowa w ust. 1, odniesione na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny, rozlicza się w następujący sposób:

1) zyski i straty z przeszacowania aktywów finansowych, dla których nie jest określony termin wymagalności, pozostają w kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny do dnia wyłączenia tych aktywów z ksiąg rachunkowych lub uznania trwałej utraty wartości; na dzień uznania trwałej utraty wartości jednostka rozlicza zyski i straty wykazane w kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny z odpisem aktualizującym, zgodnie z § 28; na dzień wyłączenia z ksiąg rachunkowych zyski i straty wykazane w kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny rozlicza się zgodnie z § 20 ust. 1;

2) zyski i straty z przeszacowania aktywów finansowych, dla których jest określony termin wymagalności, pozostają w kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny i rozlicza się je w okresie do terminu wymagalności za pomocą efektywnej stopy procentowej; na dzień uznania trwałej utraty wartości jednostka rozlicza zyski i straty wykazane w kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny z odpisem aktualizującym, zgodnie z § 28.

3. W przypadku aktywów finansowych, o których mowa w ust. 1, dla których istnieje określony termin wymagalności, wycenia się je w skorygowanej cenie nabycia, a różnicę między nowo ustaloną skorygowaną ceną nabycia określoną zgodnie z ust. 1 i wartością tych aktywów w terminie wymagalności, z uwzględnieniem kwot otrzymywanych do dnia wymagalności, rozlicza się do dnia wymagalności przy zastosowaniu efektywnej stopy procentowej.

4. Jeżeli ustały przyczyny uniemożliwiające ustalenie wartości godziwej aktywów finansowych, o których mowa w § 13 ust. 2 pkt 3, jednostka wycenia takie aktywa w wartości godziwej, a skutki przeszacowania do wartości godziwej zalicza do przychodów albo kosztów finansowych okresu sprawozdawczego lub odnosi na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny w zależności od ich zaklasyfikowania i zasad, o których mowa w § 24 ust. 1 i 2.

1. W razie trwałej utraty wartości aktywów finansowych ich wartość aktualizuje się nie później niż na koniec okresu sprawozdawczego.

2. Za trwałą utratę wartości uznaje się w szczególności wystąpienie następujących zdarzeń:

1) znaczące trudności finansowe emitenta lub dłużnika, w tym trudności z uzyskaniem refinansowania długu lub trudności z zaciąganiem nowych zobowiązań o charakterze kredytowym;

2) niedotrzymanie warunków umowy, w tym zaleganie ze spłacaniem przez emitenta lub dłużnika istotnych kwot;

3) udzielenie emitentowi lub dłużnikowi przez inwestora lub wierzyciela, ze względów ekonomicznych lub prawnych wynikających z trudności finansowych pożyczkobiorcy, wsparcia, którego w innym przypadku pożyczkodawca by nie udzielił;

4) wysokie prawdopodobieństwo upadłości lub innej reorganizacji finansowej emitenta lub dłużnika ze względu na jego sytuację finansową;

5) zanik aktywnego rynku, na którym jest notowany dany składnik aktywów finansowych ze względu na trudności finansowe emitenta lub dłużnika.

3. Za trwałą utratę wartości instrumentów kapitałowych oraz inwestycji w tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania lub certyfikaty inwestycyjne funduszy inwestycyjnych uznaje się również w szczególności wystąpienie:

1) znaczących, negatywnych zmian mających miejsce w środowisku technologicznym, rynkowym, gospodarczym lub prawnym, w którym działa emitent, wskazujących, że wartość składnika aktywów finansowych, o której mowa w § 12 ust. 1 lub § 27 ust. 1, może nie zostać odzyskana;

2) znaczącego lub przedłużającego się spadku wartości godziwej składnika aktywów finansowych poniżej wartości, o której mowa w § 12 ust. 1.

4. Za trwałą utratę wartości instrumentów dłużnych uznaje się również w szczególności wystąpienie:

1) uzyskania informacji o negatywnych zmianach dotyczących statusu płatności realizowanych przez emitentów lub dłużników w grupie aktywów finansowych o cechach ekonomicznych i ryzyku analogicznym do cech i ryzyka składnika aktywów finansowych podlegającego ocenie;

2) niekorzystnych zmian w środowisku gospodarczym takich emitentów lub dłużników wskazujących, że odzyskanie wartości bilansowej składnika aktywów finansowych nie będzie możliwe;

3) przedłużającego się spadku wartości godziwej instrumentu dłużnego poniżej skorygowanej ceny nabycia.

5. Identyfikując trwałą utratę wartości, o której mowa w ust. 2-4, jednostka bierze pod uwagę okoliczności, zdarzenia i informacje istniejące na dzień bilansowy, a także okoliczności, zdarzenia i informacje, które wystąpiły po dniu bilansowym, a przed zatwierdzeniem sprawozdania, o którym mowa w art. 54 ustawy, i potwierdzają istnienie dowodów utraty wartości lub ich brak na dzień bilansowy.

6. Za trwałą utratę wartości inwestycji w tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania lub certyfikaty inwestycyjne funduszy inwestycyjnych uznaje się również brak możliwości wiarygodnego ustalenia wartości godziwej inwestycji zgodnie z § 14.

7. Obok dowodów utraty wartości wskazanych w ust. 2-6 mogą wystąpić inne zdarzenia, czynniki lub okoliczności wskazujące, że niemożliwe będzie odzyskanie całości lub znaczącej części wartości bilansowej danego składnika lub mało prawdopodobne jest, aby straty ujęte na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny zgodnie z § 24 ust. 2 pkt 2 zostały odzyskane. Jednostka uwzględnia te zdarzenia, czynniki lub okoliczności, przeprowadzając ocenę, czy wystąpiła trwała utrata wartości.

8. Odpisy aktualizujące wartość składnika aktywów finansowych lub portfela podobnych składników aktywów finansowych ustala się:

1) w przypadku aktywów finansowych wycenianych w wysokości skorygowanej ceny nabycia - jako różnicę między wartością tych aktywów wynikającą z ksiąg rachunkowych na dzień wyceny i kwotą możliwą do odzyskania. Kwotę możliwą do odzyskania stanowi bieżąca wartość przyszłych przepływów pieniężnych oczekiwanych przez jednostkę, zdyskontowana za pomocą efektywnej stopy procentowej, którą jednostka stosowała dotychczas, wyceniając przeszacowywany składnik aktywów finansowych lub portfel podobnych składników aktywów finansowych. Odpisy aktualizujące wartość ujmuje się w kosztach finansowych, chyba że jednostka wykazuje dla danego składnika kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny zgodnie z § 26 ust. 7 lub § 27 ust. 2 pkt 2. W takim przypadku odpis rozlicza się w pierwszej kolejności ze skumulowanym zyskiem ujętym w kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny dla tej pozycji, a w przypadku wykazywania w kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny dla tej pozycji skumulowanej straty podlega ona przeniesieniu do kosztów finansowych;

2) w przypadku aktywów finansowych niebędących dłużnymi instrumentami finansowymi wycenianych w wartości godziwej, zgodnie z § 24 ust. 2 pkt 2 - jako różnicę między ceną nabycia składnika aktywów finansowych i jego wartością godziwą ustaloną na dzień wyceny, przy czym odpis rozlicza się w pierwszej kolejności ze skumulowanym zyskiem ujętym w kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny dla tej pozycji, a w przypadku wykazywania w kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny dla tej pozycji skumulowanej straty podlega ona przeniesieniu do kosztów finansowych;

3) w przypadku dłużnych aktywów finansowych wycenianych w wartości godziwej, zgodnie z § 24 ust. 2 pkt 2 oraz § 29 ust. 3 - jako różnicę między skorygowaną ceną nabycia składnika aktywów finansowych i jego wartością godziwą ustaloną na dzień wyceny, przy czym odpis aktualizujący rozlicza się w pierwszej kolejności ze skumulowanym zyskiem ujętym w kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny dla tej pozycji, a w przypadku wykazywania w kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny dla tej pozycji skumulowanej straty podlega ona przeniesieniu do kosztów finansowych;

4) w przypadku pozostałych aktywów finansowych - jako różnicę między wartością składnika aktywów wynikającą z ksiąg rachunkowych i bieżącą wartością przyszłych przepływów pieniężnych oczekiwanych przez jednostkę, zdyskontowaną za pomocą bieżącej rynkowej stopy procentowej stosowanej do podobnych instrumentów finansowych. Odpisy aktualizujące wartość ujmuje się w kosztach finansowych, chyba że jednostka wykazuje dla danego składnika kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny zgodnie z § 27 ust. 2 pkt 1. W takim przypadku odpis rozlicza się w pierwszej kolejności ze skumulowanym zyskiem ujętym w kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny dla tej pozycji, a w przypadku wykazywania w kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny dla tej pozycji skumulowanej straty podlega ona przeniesieniu do kosztów finansowych.

9. Po ujęciu odpisu aktualizującego zgodnie z ust. 8 jednostka nalicza przychody z tytułu odsetek od skorygowanej ceny nabycia uwzględniającej odpis z wykorzystaniem stopy procentowej użytej do dyskontowania przyszłych przepływów pieniężnych.

10. Z chwilą ustania przyczyny, dla której dokonano odpisu aktualizującego, stosuje się przepisy art. 35c ustawy, z tym że zmniejszenie uprzednio dokonanego odpisu i zwiększenie wartości składnika aktywów wycenianego przez jednostkę w wysokości skorygowanej ceny nabycia może nastąpić o kwotę, której doliczenie spowoduje przyrost wartości tego składnika aktywów finansowych nie wyższy od wysokości skorygowanej ceny nabycia, jaka byłaby ustalona na ten dzień, gdyby trwała utrata wartości nie nastąpiła.

1. Przychody z odsetek związane z dłużnymi instrumentami finansowymi ustala się proporcjonalnie do upływu czasu, na poziomie efektywnej dochodowości tych aktywów, do dnia wyłączenia ich z ksiąg rachunkowych, i zalicza do przychodów finansowych poszczególnych okresów sprawozdawczych. Przychody z odsetek obejmują naliczone odsetki wyliczone za pomocą efektywnej stopy procentowej, w tym wszelkie odpisy dyskonta, premii lub innej różnicy między wartością aktywów finansowych wynikającą z ksiąg rachunkowych na dzień wyceny i ich wartością w terminie wymagalności, z uwzględnieniem kwot otrzymywanych do dnia wymagalności.

2. Odsetek naliczonych przed dniem nabycia instrumentu finansowego nie zalicza się do przychodów z odsetek.

3. Zasady określone w ust. 1 stosuje się również, gdy dłużne instrumenty finansowe zaliczone do kategorii dostępnych do sprzedaży wycenia się w wartości godziwej, a skutki przeszacowania wpływają na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny zgodnie z § 24 ust. 2 pkt 2. W takim przypadku zysk lub stratę odnoszoną na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny stanowi różnica między ustaloną na dzień wyceny wartością godziwą aktywów i wartością tych aktywów w skorygowanej cenie nabycia.

4. Jeżeli w wyniku oceny prawdopodobieństwa zapłaty kwot zaliczonych do przychodów z odsetek konieczne jest dokonanie odpisów aktualizujących, odpisy takie zalicza się do kosztów finansowych.

1. Należne dywidendy zalicza się do przychodów finansowych na dzień powzięcia przez właściwy organ spółki uchwały o podziale zysku, chyba że w uchwale określono inny dzień prawa do dywidendy.

2. Należną dywidendę od kapitałowych instrumentów finansowych, którym zostało przyznane prawo do dywidendy za lata obrotowe lub inaczej określone okresy poprzedzające dzień ich nabycia, odejmuje się od ceny nabycia instrumentu. Jeżeli nie można ustalić, jaka część dywidendy dotyczy lat obrotowych poprzedzających dzień nabycia, albo można przyjąć, że kwota dywidendy nie stanowi zwrotu części zapłaconej ceny nabycia instrumentu, dywidendę zalicza się do przychodów finansowych na dzień, o którym mowa w ust. 1.

3. Przepis ust. 2 stosuje się odpowiednio do innych pożytków uzyskiwanych z udziałów kapitałowych.

4. Odpisy aktualizujące należności z tytułu dywidendy zalicza się do kosztów finansowych.

5. Do zaliczki na poczet dywidendy stosuje się odpowiednio przepisy ust. 1-4.

1. Jednostka może stosować przepisy niniejszego rozdziału do wszystkich lub wybranych pozycji zabezpieczanych i instrumentów zabezpieczających tworzących zabezpieczenie. Informacja o stosowaniu przepisów niniejszego rozdziału powinna się znaleźć w dokumentacji, o której mowa w art. 10 ust. 1 ustawy.

2. Przepisy rozdziału stosuje się w przypadku, o którym mowa w ust. 1, do pozycji zabezpieczanych i instrumentów zabezpieczających tworzących zabezpieczenie, gdy celem jednostki jest:

1) ograniczanie zagrożenia wpływu na wynik finansowy zmian wartości godziwej, wynikających z określonego ryzyka związanego z wprowadzonymi do ksiąg rachunkowych aktywami i zobowiązaniami lub określoną ich częścią (zabezpieczenie wartości godziwej);

2) ograniczanie zagrożenia wpływu na wynik finansowy zmian w przepływach pieniężnych wynikających z określonego ryzyka związanego z wprowadzonymi do ksiąg rachunkowych aktywami i zobowiązaniami, uprawdopodobnionymi przyszłymi zobowiązaniami lub planowanymi transakcjami (zabezpieczenie przepływów pieniężnych);

3) zabezpieczanie udziałów w aktywach netto jednostek zagranicznych, których działalność nie stanowi integralnej części działalności jednostki.

3. Zabezpieczenie planowanej transakcji oraz uprawdopodobnionego przyszłego zobowiązania jednostki do nabycia lub zbycia aktywów po ustalonej cenie, niewprowadzonych do ksiąg rachunkowych, jest zabezpieczeniem przepływów pieniężnych także, gdy z planowaną transakcją lub uprawdopodobnionym przyszłym zobowiązaniem wiąże się ryzyko zmian wartości godziwej.

4. Nie stosuje się przepisów niniejszego rozdziału do zabezpieczenia ogólnego ryzyka związanego z działalnością jednostki, ryzyka utraty aktywów rzeczowych, wywłaszczenia, a także w przypadku, gdy nie można wiarygodnie zmierzyć wpływu ryzyka na wynik finansowy jednostki.

5. Jeżeli z jakichkolwiek przyczyn, przy dokonywaniu zabezpieczenia, warunki określone w niniejszym rozdziale nie są dłużej spełnione, do instrumentów zabezpieczających oraz do pozycji zabezpieczanych będących składnikami aktywów lub zobowiązań finansowych stosuje się przepisy rozdziału 3, a w przypadku pozostałych pozycji zabezpieczanych przepisy ustawy.

6. Jednostka może rozliczać zabezpieczenie uprawdopodobnionych przyszłych zobowiązań, o którym mowa w ust. 3, jako zabezpieczenie wartości godziwej. Informacja o dokonanym wyborze, który jest stosowany konsekwentnie dla zabezpieczenia zbliżonych rodzajów uprawdopodobnionych przyszłych zobowiązań, jest zamieszczana w dokumentacji, o której mowa w art. 10 ust. 1 ustawy.

1. Przed rozpoczęciem zabezpieczenia jednostka sporządza dokumentację, obejmującą co najmniej:

1) określenie celu i strategii zarządzania ryzykiem;

2) identyfikację instrumentu zabezpieczającego oraz zabezpieczanych przez ten instrument pozycji zabezpieczanych;

3) charakterystykę ryzyka związanego z pozycją zabezpieczaną;

4) okres zabezpieczania;

5) opis wybranej metody pomiaru skuteczności zabezpieczenia zmian wartości godziwej lub przepływów pieniężnych pozycji zabezpieczanej związanych z określonym rodzajem ryzyka.

2. Stopień pewności, o którym mowa w art. 35a ust. 3 pkt 3 ustawy, uważa się za znaczny, jeżeli:

1) przepływy pieniężne poddane zabezpieczeniu, w tym wynikające z planowanej transakcji, wynikają z zawartych umów lub są wysoce prawdopodobne i mogą wpływać bezpośrednio lub pośrednio na wynik finansowy;

2) skuteczność zabezpieczenia może być wiarygodnie zmierzona na podstawie wiarygodnie ustalonej wartości godziwej zabezpieczanej pozycji lub przepływów pieniężnych z nią związanych oraz wartości godziwej instrumentu zabezpieczającego; przepis § 14 stosuje się odpowiednio;

3) w okresie sprawozdawczym skuteczność zabezpieczenia jest mierzona na bieżąco i utrzymuje się na wysokim poziomie, a także nie różni się istotnie od założeń przyjętych w udokumentowanej strategii zarządzania ryzykiem.

3. Przepisy ust. 2 pkt 2 i 3 stosuje się również wtedy, gdy celem jednostki jest zabezpieczenie wartości godziwej lub zabezpieczenie udziałów w aktywach netto podmiotów zagranicznych.

4. Poziom skuteczności uznaje się za wysoki w przypadku, gdy zgodnie z dokumentacją, o której mowa w ust. 1, przez cały okres zabezpieczenia prawie cała kwota zmian wartości godziwej zabezpieczanej pozycji lub związanych z nią przepływów pieniężnych zostaje skompensowana zmianami wartości godziwej lub przepływów pieniężnych instrumentu zabezpieczającego, a rzeczywiście osiągnięty poziom skuteczności zabezpieczenia mieści się w przedziale od 80 % do 125 %. Poziom skuteczności zabezpieczenia ustala się z uwzględnieniem wartości pieniądza w czasie.

1. Instrumentem zabezpieczającym może być instrument pochodny, jeżeli jego wartość godziwą można wiarygodnie ustalić i nie stanowi on wystawionej przez jednostkę opcji.

2. Nie mogą stanowić instrumentu zabezpieczającego aktywa albo zobowiązania, jeżeli miałyby one służyć zabezpieczeniu przejściowo tylko przez pewien okres ich posiadania przez jednostkę.

3. Aktywa finansowe lub zobowiązania finansowe, niebędące instrumentami pochodnymi, mogą być instrumentem zabezpieczającym, gdy służą zabezpieczeniu ryzyka zmiany kursu walut i ich wartość godziwą można wiarygodnie ustalić lub można wiarygodnie określić ich składnik walutowy, wyrażony w walucie obcej.

4. Pojedynczy instrument zabezpieczający można uznać za zabezpieczenie przed więcej niż jednym z rodzajów ryzyka związanego z tą samą pozycją zabezpieczaną, jeżeli każdy z tych rodzajów ryzyka może być zidentyfikowany, możliwy do ustalenia jest związek między instrumentem zabezpieczającym i każdym z rodzajów zabezpieczanego ryzyka, a skuteczność zabezpieczenia każdego rodzaju ryzyka można wiarygodnie zmierzyć.

5. Za instrument zabezpieczający można uznać określoną przez jednostkę część wybranych aktywów lub zobowiązań albo określoną część wybranego składnika aktywów lub zobowiązań spełniających wymagania określone w niniejszym rozdziale.

1. Pozycję zabezpieczaną może stanowić pojedynczy składnik wprowadzonych do ksiąg rachunkowych jednostki aktywów lub zobowiązań bądź niewprowadzone do ksiąg rachunkowych uprawdopodobnione przyszłe zobowiązanie lub planowana transakcja.

2. Pozycję zabezpieczaną może również stanowić grupa aktywów, zobowiązań, uprawdopodobnionych przyszłych zobowiązań lub planowanych transakcji, jeżeli z każdym ze składników tej grupy wiąże się określone ryzyko o podobnej charakterystyce poddane zabezpieczeniu. Skład grupy ustala się i dokumentuje w sposób określony w § 32 ust. 1 przed rozpoczęciem zabezpieczania. W przypadku wyłączenia z ksiąg rachunkowych któregokolwiek ze składników grupy podczas okresu objętego zabezpieczeniem, jednostka zaprzestaje stosowania niniejszego rozdziału w odniesieniu do całej grupy wtedy, gdy wyłączenie powoduje niedotrzymanie wymaganego poziomu skuteczności zabezpieczenia, o którym mowa w § 32 ust. 4.

3. Jeżeli zabezpieczaną pozycję stanowią aktywa finansowe lub zobowiązania finansowe jednostki lub ich grupa, zabezpieczenie może dotyczyć jednego z czynników ryzyka zmian wartości godziwej lub przepływów pieniężnych, pod warunkiem że skuteczność zabezpieczenia takiego czynnika ryzyka może być wiarygodnie zmierzona.

4. Pozycją zabezpieczaną nie mogą być:

1) instrumenty pochodne;

2) aktywa finansowe zaliczane do utrzymywanych do terminu wymagalności - jeżeli celem jest zabezpieczenie ryzyka zmiany wartości godziwej wynikającej ze zmiany stopy procentowej;

3) aktywa wyceniane metodą praw własności - jeżeli celem miałoby być zabezpieczenie wartości godziwej;

4) uprawdopodobnione przyszłe zobowiązanie do przejęcia innej jednostki w wyniku łączenia się spółek handlowych, z wyjątkiem zabezpieczania ryzyka zmiany kursu walut związanego z tą transakcją.

5. Jeżeli z aktywami lub zobowiązaniami niezaliczanymi do instrumentów finansowych wiąże się ryzyko zmiany kursu walut, można je uznać za pozycje zabezpieczane przed tym rodzajem ryzyka. W pozostałych przypadkach zabezpieczenie pozycji następuje przed wszystkimi rodzajami ryzyka łącznie.

1. Wartość godziwa instrumentu zabezpieczającego jest niepodzielna i rozlicza się ją w całej kwocie.

2. Można rozdzielać:

1) wartość wewnętrzną opcji i jej wartość w czasie, uznając za instrument zabezpieczający tylko wartość wewnętrzną opcji;

2) cenę natychmiastową (spot) i oprocentowanie kontraktu forward, uznając za instrument zabezpieczający tylko cenę natychmiastową.

1. W przypadku zabezpieczania wartości godziwej zyski lub straty z wyceny instrumentu zabezpieczającego w wartości godziwej lub z wyceny składnika walutowego instrumentu zabezpieczającego niebędącego instrumentem pochodnym ujmuje się w księgach rachunkowych jako przychody lub koszty finansowe okresu sprawozdawczego. Skutki przeszacowania pozycji zabezpieczanej, spowodowane przez określone ryzyko poddane zabezpieczeniu, odpowiednio podwyższające lub pomniejszające wartość tej pozycji wykazaną w księgach rachunkowych, zalicza się do przychodów lub kosztów finansowych okresu sprawozdawczego. Dotyczy to również zwiększania i zmniejszania wartości pozycji zabezpieczanych, które w innym przypadku jako skutki przeszacowania byłyby odniesione na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny, jak też pozycji wycenianych przez jednostkę w cenie nabycia.

2. Skutki przeszacowania pozycji zabezpieczanej w części powodowanej przez ryzyko niepoddane zabezpieczeniu wykazuje się w księgach rachunkowych zgodnie z rozdziałem 3.

3. Ustalone od dnia rozpoczęcia zabezpieczania i wykazane w księgach rachunkowych skutki przeszacowania wartości godziwej oprocentowanego instrumentu finansowego, spowodowane przez ryzyko poddane zabezpieczeniu, rozlicza się w pełni w okresie rozpoczynającym się:

1) od dnia, w którym nastąpiło przeszacowanie wartości godziwej zabezpieczanego instrumentu wynikające z zabezpieczenia ryzyka lub

2) od dnia, w którym jednostka zaprzestaje tego przeszacowywania

- do terminu wymagalności i zalicza się odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych okresu sprawozdawczego.

4. Skutki przeszacowania, o których mowa w ust. 3, rozlicza się za pomocą efektywnej stopy procentowej przeliczonej na dzień rozpoczęcia rozliczenia. Jeżeli rozliczenie skutków przeszacowania z wykorzystaniem efektywnej stopy procentowej nie jest możliwe, skutki przeszacowania rozlicza się liniowo.

5. Przepisów ust. 1 i 2 nie stosuje się od dnia, w którym:

1) instrument zabezpieczający wygasł, został zbyty, wypowiedziany lub wykonany; nie uważa się za wygaśnięcie lub wypowiedzenie instrumentu zabezpieczającego wymiany na inny instrument uznany za zabezpieczający, jeżeli działanie takie wynika z udokumentowanej strategii zabezpieczania przyjętej przez jednostkę;

2) zabezpieczanie nie spełnia warunków określonych w niniejszym rozdziale.

6. Zmiana przepływów pieniężnych wynikających z pozycji zabezpieczanej i instrumentu zabezpieczającego w wyniku zmiany stóp referencyjnych, wprowadzona w wyniku reformy stóp referencyjnych, o której mowa w § 18 ust. 5, w tym powiązana bezpośrednio z nią zmiana lub wymiana instrumentu zabezpieczającego, nie ograniczają możliwości kontynuacji stosowania rachunkowości zabezpieczeń wartości godziwej dla danego powiązania zabezpieczającego pod warunkiem ekonomicznej ekwiwalentności zmienionej relacji zabezpieczającej w stosunku do relacji zabezpieczającej przed zmianą stóp referencyjnych.

1. W przypadku zabezpieczania przepływów pieniężnych:

1) zyski lub straty z wyceny wartości godziwej instrumentu zabezpieczającego lub z wyceny składnika walutowego instrumentu zabezpieczającego niebędącego instrumentem pochodnym, w części uznanej, zgodnie z § 32 ust. 4, za skuteczne zabezpieczenie przyszłych przepływów pieniężnych związanych z zabezpieczaną pozycją, odnosi się na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny; bezwzględna wartość kwoty odniesionej na kapitał, to jest w pełni skutecznego zabezpieczenia, nie może być jednak wyższa od wartości bezwzględnej skumulowanej zmiany wartości godziwej (wartości bieżącej) pozostałych przyszłych przepływów pieniężnych, wynikających z zabezpieczanej pozycji ustalonej od momentu ustanowienia zabezpieczenia;

2) pozostałą część skutków przeszacowania instrumentu zabezpieczającego, obejmującą kwotę niestanowiącą w pełni skutecznego zabezpieczenia, jeżeli instrumentem zabezpieczającym jest pochodny instrument finansowy, zalicza się do przychodów lub kosztów finansowych okresu sprawozdawczego; w pozostałych przypadkach stosuje się przepisy rozdziału 3.

2. Jeżeli, zgodnie z udokumentowaną strategią zabezpieczania danej pozycji, jednostka wyłącza z pomiaru skuteczności określony składnik zysków lub strat z wyceny instrumentu zabezpieczającego lub związanych z nim przepływów pieniężnych, taki składnik wykazuje się w księgach rachunkowych w sposób określony w rozdziale 3.

3. Wykazane w kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny zyski lub straty z przeszacowania instrumentu zabezpieczającego zalicza się:

1) odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych tego okresu sprawozdawczego, w którym zabezpieczane przyszłe przepływy pieniężne wywierają wpływ na wynik finansowy tego okresu, albo

2) jako korektę pozycji przychodów lub kosztów, które były pozycją zabezpieczaną, pod warunkiem że kierownik jednostki uznaje taki sposób prezentacji jako lepiej odzwierciedlający działalność operacyjną jednostki, a odpowiednie kwoty związane z pozycją zabezpieczającą zostaną ujawnione w informacjach dodatkowych. Ujęcie następuje w tym okresie sprawozdawczym, w którym zabezpieczone przyszłe przepływy pieniężne wywierają wpływ na wynik finansowy okresu, albo

3) jako korektę wartości początkowej składnika aktywów lub zobowiązań zgodnie z ust. 4.

4. Jeżeli uprawdopodobnione przyszłe zobowiązanie lub planowana transakcja poddane zabezpieczeniu powodują powstanie aktywów lub zobowiązań albo zabezpieczane przepływy pieniężne wywierają wpływ na wartość początkową składnika aktywów zgodnie z art. 28 ust. 4 lub 8 ustawy, na dzień wprowadzenia tych pozycji do ksiąg rachunkowych zyski lub straty z przeszacowania instrumentu zabezpieczającego ujęte do tego dnia w kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny odpisuje się i dolicza do ceny nabycia lub inaczej ustalonej wartości początkowej, wprowadzonych do ksiąg rachunkowych aktywów, zobowiązań lub składnika wycenianego zgodnie z art. 28 ust. 4 lub 8 ustawy.

5. Przepisów ust. 1 i 2 nie stosuje się od dnia, gdy:

1) instrument zabezpieczający wygasł, został zbyty, wypowiedziany lub wykonany; nie uważa się za wygaśnięcie lub wypowiedzenie kontraktu wymiany na inny instrument uznany za zabezpieczający, jeżeli działanie takie wynika z udokumentowanej strategii zabezpieczania przyjętej przez jednostkę. W takim przypadku skumulowane do tego dnia zyski lub straty z wyceny instrumentu zabezpieczającego pozostają na kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny do dnia, kiedy zabezpieczane przepływy pieniężne zostaną wprowadzone do ksiąg rachunkowych zgodnie z ust. 3 lub 4;

2) zabezpieczanie nie spełnia warunków określonych w niniejszym rozdziale. W takim przypadku skumulowane do tego dnia zyski lub straty z wyceny instrumentu zabezpieczającego pozostają na kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny do dnia, kiedy zabezpieczane przepływy pieniężne zostaną wprowadzone do ksiąg rachunkowych zgodnie z ust. 3 lub 4;

3) w ocenie jednostki zabezpieczane przepływy pieniężne, w tym planowana transakcja lub uprawdopodobnione przyszłe zobowiązanie, nie będą realizowane. W takim przypadku skumulowane zyski lub straty z wyceny instrumentu zabezpieczającego, ujęte w kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny, zalicza się odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych okresu sprawozdawczego.

6. Sposób ujmowania zysków lub strat z przeszacowania instrumentów zabezpieczających, o którym mowa w ust. 3 i 4, stanowi element dokumentacji, o której mowa w art. 10 ust. 1 ustawy, i jest stosowany konsekwentnie dla zbliżonych rodzajów transakcji zabezpieczających.

7. Zmiana przepływów pieniężnych wynikających z pozycji zabezpieczanej i instrumentu zabezpieczającego w wyniku zmiany stóp referencyjnych, wprowadzona w wyniku reformy stóp referencyjnych, o której mowa w § 18 ust. 5, w tym powiązana bezpośrednio z nią zmiana lub wymiana instrumentu zabezpieczającego, nie ograniczają możliwości kontynuacji stosowania rachunkowości zabezpieczeń przepływów pieniężnych dla danego powiązania zabezpieczającego pod warunkiem ekonomicznej ekwiwalentności zmienionej relacji zabezpieczającej w stosunku do relacji zabezpieczającej przed zmianą stóp referencyjnych.

W przypadku zabezpieczania udziałów w aktywach netto jednostek zagranicznych:

1) różnice kursowe, ujemne i dodatnie, powstałe na dzień wyceny zabezpieczanych udziałów odnosi się na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny;

2) zyski lub straty z wyceny wartości godziwej instrumentu zabezpieczającego lub z wyceny składnika walutowego instrumentu zabezpieczającego niebędącego instrumentem pochodnym, w części uznanej zgodnie z § 32 ust. 4 za skuteczne zabezpieczenie ryzyka zmiany kursu walut związanego z zabezpieczaną pozycją, odnosi się na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny i rozlicza na dzień wyłączenia z ksiąg rachunkowych całości lub części zabezpieczanych udziałów, jako korektę wartości wydawanych aktywów; bezwzględna wartość kwoty odniesionej na kapitał nie może być jednak wyższa od bezwzględnych wartości skumulowanych od dnia rozpoczęcia zabezpieczania różnic kursowych z wyceny zabezpieczanych udziałów;

3) pozostałą część skutków przeszacowania instrumentu zabezpieczającego, obejmującą kwotę niestanowiącą skutecznego zabezpieczenia, jeżeli instrumentem zabezpieczającym jest pochodny instrument finansowy, zalicza się do przychodów lub kosztów finansowych okresu sprawozdawczego; w innym przypadku pozostałą część skutków przeszacowania instrumentu zabezpieczającego wykazuje się w sposób określony w art. 35 ust. 3 i 4 ustawy.

Jednostka sporządzająca sprawozdanie finansowe, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy, prezentuje w bilansie instrumenty finansowe w podziale na długoterminowe i krótkoterminowe.

Jednostka prezentuje w bilansie aktywa finansowe przeznaczone do obrotu odrębnie od zobowiązań finansowych przeznaczonych do obrotu.

1. Wartości aktywów finansowych i zobowiązań finansowych w bilansie kompensuje się ze sobą i wykazuje w wartości (kwocie) netto, jeżeli jednostka:

1) posiada ważny prawnie tytuł do kompensaty określonych aktywów i zobowiązań finansowych oraz

2) zamierza rozliczyć transakcję w wartości netto poddanych kompensacie składników aktywów i zobowiązań finansowych lub jednocześnie takie składniki aktywów wyłączyć z ksiąg rachunkowych, a zobowiązanie finansowe rozliczyć.

2. Warunki, o których mowa w ust. 1, uznaje się za niespełnione, jeżeli:

1) różne instrumenty finansowe łączy się tak, aby posiadały cechy pojedynczego instrumentu finansowego (instrument syntetyczny);

2) aktywa finansowe i zobowiązania finansowe wynikają z instrumentów finansowych obciążonych takim samym pierwotnym ryzykiem, w szczególności z aktywów i zobowiązań wchodzących w skład portfela transakcji terminowych forward lub innych instrumentów pochodnych, ale dotyczą różnych kontrahentów;

3) aktywa finansowe lub inne aktywa stanowią zabezpieczenie zobowiązań finansowych bez prawa regresu;

4) aktywa finansowe są wnoszone przez dłużnika na rachunek powierniczy w celu wywiązania się ze zobowiązania, lecz nie zostały jeszcze przyjęte przez wierzyciela jako spłata zobowiązania, w szczególności w formie powierniczego funduszu rozliczenia zobowiązania;

5) oczekuje się, że obowiązki powstałe na skutek zdarzeń powodujących straty zostaną pokryte przez stronę trzecią na podstawie roszczenia zgłoszonego z tytułu umowy ubezpieczenia.

1. W bilansie wykazuje się:

1) skutki przeszacowania aktywów finansowych, odpisy aktualizujące ich wartość, jak również związane z tymi aktywami pozyskane, w tym nabyte, kupony odsetkowe i przychody odsetkowe, o których mowa w § 29 ust. 1 - w pozycjach, do których zakwalifikowano aktywa finansowe;

2) skutki przeszacowania zobowiązań finansowych, w tym odsetki naliczone efektywną stopą procentową - w pozycjach, do których zakwalifikowano zobowiązania finansowe.

2. W rachunku zysków i strat wykazuje się:

1) skutki przeszacowania aktywów finansowych, odpisy aktualizujące ich wartość oraz przychody odsetkowe, o których mowa w § 29 ust. 1, które zalicza się do przychodów lub kosztów finansowych:

a) w przypadku aktywów wycenianych w skorygowanej cenie nabycia - jako przychody lub koszty z tytułu odsetek,

b) w przypadku aktywów finansowych wycenianych w wartości godziwej lub cenie nabycia - jako przychody lub koszty z tytułu aktualizacji wartości inwestycji;

2) skutki przeszacowania zobowiązań finansowych zaliczonych do kategorii przeznaczonych do obrotu, w tym koszty odsetkowe oraz wynik z operacji, o którym mowa w § 17 ust. 4 - jako przychody lub koszty z tytułu aktualizacji wartości inwestycji; w pozostałych przypadkach wykazuje się je jako przychody lub koszty z tytułu odsetek;

3) skutki przeszacowań walutowych instrumentów pochodnych zaliczonych do aktywów finansowych lub zobowiązań finansowych przeznaczonych do obrotu prezentowane zgodnie z pkt 2 albo w przychodach i kosztach finansowych, w ramach których prezentowane są różnice kursowe.

3. Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do pozycji zabezpieczanych i pozycji zabezpieczających.

1. Wyniki ze sprzedaży oraz inne zyski i straty, w tym także odniesione na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny, ustalone na dzień wyłączenia z ksiąg rachunkowych aktywów finansowych zaliczonych do kategorii dostępnych do sprzedaży, wykazuje się w rachunku zysków i strat odpowiednio jako zysk lub stratę ze zbycia inwestycji.

2. Wyniki ze sprzedaży oraz inne zyski i straty ustalone na dzień wyłączenia z ksiąg rachunkowych aktywów finansowych zaliczonych do kategorii przeznaczonych do obrotu wykazuje się w rachunku zysków i strat odpowiednio jako zysk lub stratę ze zbycia inwestycji.

Jeżeli w okresie objętym sprawozdaniem dokonano odpisów aktualizujących wartość pożyczek udzielonych lub należności własnych z tytułu trwałej utraty ich wartości, w dodatkowych informacjach i objaśnieniach podaje się naliczone od tych wierzytelności odsetki, które do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego nie zostały zrealizowane.

1. W dodatkowych informacjach i objaśnieniach zamieszcza się dla wszystkich aktywów finansowych i zobowiązań finansowych w podziale według kategorii określonych w § 4 ust. 1:

1) liczbę, wartość i podstawową charakterystykę instrumentów finansowych, w tym opis istotnych warunków i terminów, które mogą wpływać na wielkość, rozkład w czasie oraz pewność przyszłych przepływów pieniężnych;

2) opis metod i istotnych założeń przyjętych do ustalania wartości godziwej aktywów i zobowiązań finansowych wycenianych w takiej wartości, odpowiednio dla wycen wartości godziwej sklasyfikowanych na poszczególnych poziomach hierarchii wartości godziwej;

3) w przypadku wyceny pozycji w wartości godziwej sklasyfikowanych na poziomie 2 lub poziomie 3 hierarchii wartości godziwej - opis techniki wyceny, dane wejściowe wykorzystane w wycenie wartości godziwej poszczególnych grup rodzajowych aktywów i zobowiązań. Jeżeli nastąpiła zmiana techniki wyceny, ujawnia się zmianę i jej powody;

4) w przypadku wycen wartości godziwej sklasyfikowanych na poziomie 3 hierarchii wartości godziwej w zakresie wszystkich takich wycen - informacje na temat charakteru, źródeł oraz stopnia niepewności wyceny, w szczególności wszelkie obserwowalne i nieobserwowalne dane wejściowe istotne dla ustalenia wartości godziwej;

5) w przypadku wycen pozycji w wartości godziwej - wartość aktywów i zobowiązań sklasyfikowanych na poszczególnych poziomach 1, 2 lub 3 hierarchii wartości godziwej w rozbiciu na poszczególne grupy rodzajowe;

6) kwoty przeniesień między poziomem 1 i poziomem 2 oraz poziomem 3 hierarchii wartości godziwej, powody tych przeniesień i stosowane przez jednostkę zasady ustalania, kiedy przeniesienia między poziomami zgodnie z zasadami (polityką) rachunkowości następują. Informacje o przeniesieniu na każdy poziom są ujawniane i opisywane oddzielnie od informacji o przeniesieniu z każdego poziomu;

7) opis sposobu ujmowania skutków przeszacowania aktywów zaliczonych do kategorii dostępnych do sprzedaży, to jest, czy jednostka odnosi je do przychodów lub kosztów finansowych czy też do kapitału (funduszu) z aktualizacji wyceny;

8) wartość wykazanych w bilansie instrumentów finansowych wycenianych w wartości godziwej, jak również odpowiednio skutki przeszacowania odniesione na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny w okresie sprawozdawczym lub zaliczone do przychodów lub kosztów finansowych okresu sprawozdawczego;

9) tabelę zmian w kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny w zakresie instrumentów finansowych, obejmującą stan kapitału na początek i na koniec okresu sprawozdawczego oraz jego zwiększenia i zmniejszenia, w szczególności z tytułu:

a) skutków przeszacowania aktywów finansowych dostępnych do sprzedaży, w tym:

- zysków lub strat z okresowej wyceny,

- kwot przeszacowania odpisanych w razie trwałej utraty wartości,

- zysków lub strat z wyceny ustalonych na dzień przekwalifikowania aktywów do kategorii dostępnych do sprzedaży,

- kwot rozliczonych w przypadku zabezpieczania wartości godziwej oprocentowanego instrumentu finansowego,

- kwot rozliczonych w przypadku przekwalifikowania aktywów do kategorii utrzymywanych do terminu wymagalności,

- kwot odpisanych na dzień wyłączenia z ksiąg rachunkowych,

b) okresowej wyceny pozycji zabezpieczanych oraz instrumentów zabezpieczających w związku z zabezpieczaniem:

- zmian w przepływach pieniężnych,

- udziałów w aktywach netto jednostek zagranicznych,

c) ustalenia, przeszacowania i odpisania na wynik finansowy rezerwy oraz aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego;

10) objaśnienie do każdej kategorii aktywów finansowych, wyróżnionych zgodnie z § 4 ust. 1, przyjętych zasad wprowadzania do ksiąg rachunkowych pozyskanych, w tym nabytych, instrumentów finansowych, o których mowa w § 3 ust. 2;

11) określenie ryzyka zmiany stopy procentowej oraz informację o wcześniej przypadającym terminie wykupu lub wynikającym z umowy terminie przeszacowania wartości instrumentów finansowych, a także o efektywnej stopie procentowej, jeżeli jej ustalenie jest zasadne;

12) określenie ryzyka kredytowego, a w szczególności informację o oszacowanej maksymalnej kwocie straty, na jaką jednostka jest narażona, bez uwzględnienia wartości godziwej jakichkolwiek przyjętych lub poczynionych zabezpieczeń, w przypadku gdyby wierzyciel nie wywiązał się ze świadczenia, z podaniem informacji o koncentracji tego ryzyka;

13) określenie narażenia (ekspozycji) jednostki na inne istotne ryzyka finansowe związane z instrumentami finansowymi wpływającymi na jej sytuację finansową lub płynnościową.

2. Informacje dotyczące aktywów finansowych przeznaczonych do obrotu są prezentowane w dodatkowych informacjach i objaśnieniach odrębnie od informacji dotyczących zobowiązań finansowych przeznaczonych do obrotu.

3. Jeżeli wartość godziwa aktywów finansowych zaliczonych do kategorii przeznaczonych do obrotu lub dostępnych do sprzedaży nie może być wiarygodnie ustalona i wycenia się je w skorygowanej cenie nabycia lub cenie nabycia, w dodatkowych informacjach i objaśnieniach podaje się ich wartość wykazaną w bilansie oraz przyczyny, dla których nie można wiarygodnie ustalić wartości godziwej tych aktywów, a także, o ile to możliwe, określa się granice przedziału, w którym wartość godziwa tych instrumentów może się zawierać.

4. Dla aktywów i zobowiązań finansowych, których zgodnie z przepisami rozdziału 3 nie wycenia się w wartości godziwej, w dodatkowych informacjach i objaśnieniach należy ujawnić ich wartość godziwą na dzień sporządzenia sprawozdania finansowego ze wskazaniem poziomu hierarchii ustalania wartości godziwej na ten dzień oraz opis techniki wyceny, oraz dane wejściowe istotne dla ustalenia wartości godziwej. Jeżeli z uzasadnionych przyczyn nie było możliwe ustalenie wartości godziwej w sposób wiarygodny zgodnie z § 14 ust. 1 takich aktywów lub zobowiązań finansowych, jednostka powinna fakt ten ujawnić oraz podać podstawową charakterystykę instrumentów finansowych.

5. Jeżeli wartość godziwa aktywów i zobowiązań finansowych, o których mowa w ust. 4, jest niższa od ich wartości wykazanej w sprawozdaniu finansowym, w dodatkowych informacjach i objaśnieniach zamieszcza się dane o wartości bilansowej i wartości godziwej danego składnika lub grupy składników, a także przedstawia przyczyny zaniechania odpisów aktualizujących ich wartość bilansową oraz uzasadnia przekonanie o możliwości odzyskania wykazanej wartości w pełnej kwocie.

6. Jeżeli w okresie sprawozdawczym jednostka była stroną umowy, przedmiotem której jest zamiana aktywów finansowych na papiery wartościowe, lub umowy odkupu, w dodatkowych informacjach i objaśnieniach przedstawia odrębnie dla każdej transakcji:

1) charakter i wielkość zawartych transakcji, w tym opis przyjętych lub udzielonych gwarancji i zabezpieczeń, dane przyjęte do wyliczenia wartości godziwej przychodów odsetkowych związanych z umowami zawartymi w okresie sprawozdawczym oraz transakcjami zawartymi w okresach poprzednich, zarówno zakończonymi, jak i niezakończonymi w okresie sprawozdawczym;

2) informację o aktywach finansowych wyłączonych z ksiąg rachunkowych w okresie sprawozdawczym.

7. Jeżeli jednostka dokonała przekwalifikowania składnika aktywów finansowych z kategorii przeznaczonych do obrotu zgodnie z § 5 ust. 7 albo 8, w dodatkowych informacjach i objaśnieniach należy zamieścić następujące informacje:

1) kwotę przekwalifikowaną do i z każdej kategorii oraz dzień przekwalifikowania;

2) dla każdego okresu sprawozdawczego do momentu wyłączenia z ksiąg rachunkowych - wartości wykazane w bilansie i wartości godziwe wszystkich aktywów finansowych, które zostały przekwalifikowane w okresie sprawozdawczym oraz w poprzednich okresach sprawozdawczych;

3) jeżeli składnik aktywów finansowych został przekwalifikowany zgodnie z § 5 ust. 8 - uzasadnienie wskazujące na zaistnienie wyjątkowych okoliczności;

4) dla okresu sprawozdawczego, w którym składnik aktywów finansowych został przekwalifikowany - wielkość zysku lub straty związaną ze składnikiem aktywów finansowych, która została ujęta w rachunku zysków i strat w tym okresie sprawozdawczym oraz w poprzednim okresie sprawozdawczym;

5) dla każdego okresu sprawozdawczego następującego po przekwalifikowaniu, w tym okresu sprawozdawczego, w którym składnik aktywów finansowych został przekwalifikowany, do momentu wyłączenia składnika aktywów finansowych z ksiąg rachunkowych - wielkość zysku lub straty, która zostałaby ujęta w rachunku zysków i strat, jeżeli dany składnik aktywów finansowych nie zostałby przekwalifikowany, jak również wielkość zysku i straty ujętą w rachunku zysków i strat;

6) efektywną stopę procentową i szacunkowe kwoty przepływów pieniężnych, które jednostka spodziewa się odzyskać, według stanu na dzień przekwalifikowania składnika aktywów finansowych.

8. Jeżeli w okresie sprawozdawczym dokonano odpisów aktualizujących z tytułu trwałej utraty wartości aktywów finansowych albo w związku z ustaniem przyczyny, dla której dokonano takich odpisów, zwiększono wartość składnika aktywów, w dodatkowych informacjach i objaśnieniach należy zamieścić informacje o kwotach odpisów obniżających i zwiększających wartość aktywów finansowych, co najmniej z podziałem według kategorii, o których mowa w § 4 ust. 1.

9. Jednostka ujawnia w dodatkowych informacjach i objaśnieniach:

1) wartość bilansową aktywów finansowych, które jednostka zastawiła jako zabezpieczenie zobowiązań lub zobowiązań warunkowych;

2) warunki ustanowienia zastawu.

10. Jeżeli na rzecz jednostki ustanowiono zabezpieczenie składnika aktywów finansowych lub niefinansowych i jeżeli jednostka jest uprawniona do sprzedaży zabezpieczenia lub obciążenia go innym zastawem w przypadku realizacji obowiązków przez właściciela przedmiotu zabezpieczenia, jednostka ujawnia w dodatkowych informacjach i objaśnieniach:

1) wartość godziwą zabezpieczenia ustanowionego na rzecz jednostki;

2) wartość godziwą każdego sprzedanego lub obciążonego innym zastawem zabezpieczenia oraz informację o obowiązku zwrotu takiego zabezpieczenia oraz

3) warunki związane z wykorzystaniem zabezpieczenia.

1. Jednostka opisuje w dodatkowych informacjach i objaśnieniach przyjęte cele i zasady zarządzania ryzykiem finansowym, w tym dotyczące zabezpieczenia podstawowych rodzajów planowanych transakcji oraz uprawdopodobnionych przyszłych zobowiązań.

2. W przypadku zabezpieczenia w okresie sprawozdawczym wartości godziwej, przepływów pieniężnych lub udziałów w aktywach netto jednostek zagranicznych, w dodatkowych informacjach i objaśnieniach podaje się:

1) rodzaj zabezpieczenia;

2) opis instrumentu zabezpieczającego oraz jego wartość godziwą na dzień sporządzenia sprawozdania finansowego;

3) charakterystykę zabezpieczanego rodzaju ryzyka;

4) w przypadku zabezpieczeń wartości godziwej - zyski lub straty na instrumencie zabezpieczającym oraz na pozycji zabezpieczanej związane z zabezpieczanym ryzykiem;

5) ujętą w wyniku finansowym nieefektywność wynikającą z zabezpieczeń przepływów pieniężnych lub inwestycji netto w podmiocie zagranicznym.

3. W przypadku zabezpieczenia w okresie sprawozdawczym planowanej transakcji lub uprawdopodobnionego przyszłego zobowiązania, w dodatkowych informacjach i objaśnieniach podaje się:

1) opis zabezpieczanej pozycji, w tym przewidywany okres do jej zajścia;

2) opis zastosowanych instrumentów zabezpieczających;

3) kwoty odroczonych lub nienaliczonych zysków lub strat i przewidywany termin uznania ich za przychody lub koszty.

4. Jeżeli zyski lub straty z wyceny instrumentów zabezpieczających, zarówno będących pochodnymi instrumentami finansowymi, jak i aktywami lub zobowiązaniami o innym charakterze, w przypadku zabezpieczania przepływów pieniężnych zostały odniesione na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny, w dodatkowych informacjach i objaśnieniach podaje się:

1) kwoty odpisów zwiększających i zmniejszających kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny w okresie sprawozdawczym;

2) kwoty odpisane z kapitału (funduszu) z aktualizacji wyceny i zaliczone do przychodów lub kosztów okresu sprawozdawczego;

3) kwoty odpisane z kapitału (funduszu) z aktualizacji wyceny i dodane do ceny nabycia lub inaczej ustalonej wartości początkowej na dzień wprowadzenia do ksiąg rachunkowych składnika aktywów lub zobowiązań, który do tego dnia był objęty planowaną transakcją lub stanowił uprawdopodobnione przyszłe zobowiązanie poddane zabezpieczeniu.

2) mogą być stosowane do sprawozdań finansowych sporządzanych za rok obrotowy rozpoczynający się przed dniem 1 stycznia 2025 r.

2. W przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, w dodatkowych informacjach i objaśnieniach sprawozdania finansowego zamieszcza się informację o sporządzeniu sprawozdań finansowych zgodnie z przepisami rozporządzenia.

3. W sprawozdaniach finansowych sporządzanych po raz pierwszy zgodnie z przepisami rozporządzenia nie dokonuje się przekształcenia danych porównawczych za poprzedni okres sprawozdawczy.

4. Przepisy rozporządzenia stosuje się do transakcji lub innych zdarzeń, które wystąpiły od pierwszego dnia roku obrotowego, w którym przepisy te mają zastosowanie.

Traci moc rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 277).

Rozporządzenie wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia.

Minister Finansów: A. Domański

---

¹⁾ Minister Finansów kieruje działem administracji rządowej - finanse publiczne, na podstawie § 1 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 18 grudnia 2023 r. w sprawie szczegółowego zakresu działania Ministra Finansów (Dz. U. poz. 2710).

²⁾ Zmiany wymienionego rozporządzenia zostały ogłoszone w Dz. Urz. UE L 257 z 28.08.2014, str. 1, Dz. Urz. UE L 6 z 11.01.2022, str. 9, Dz. Urz. UE L 2869/2023 z 20.12.2023 oraz Dz. Urz. UE L 2845/2023 z 27.12.2023.

³⁾ Zmiany wymienionego rozporządzenia zostały ogłoszone w Dz. Urz. UE L 137 z 24.05.2017, str. 41, Dz. Urz. UE L 317 z 09.12.2019, str. 17, Dz. Urz. UE L 334 z 27.12.2019, str. 1, Dz. Urz. UE L 49 z 12.02.2021, str. 6 oraz Dz. Urz. UE L 2023/2869 z 20.12.2023.