1. Jak kształtuje się odpowiedzialność podatnika za zobowiązania podatkowe?
Co do zasady podatnicy ponoszą pełną odpowiedzialność za swoje zobowiązania podatkowe. Zasady odpowiedzialności podatnika za zaległości podatkowe są dużo bardziej restrykcyjne niż odpowiedzialność za zobowiązania cywilnoprawne. Podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za podatki wynikające ze zobowiązań podatkowych, a w przypadku pozostawania w związku małżeńskim zakres odpowiedzialności obejmuje majątek odrębny podatnika oraz majątek wspólny małżonków, przy czym nie ma tu ograniczenia odpowiedzialności do wybranych składników majątku wspólnego (jak ma to miejsce na gruncie przepisów kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). W praktyce skutkuje to tym, iż małżonek podatnika ponosi odpowiedzialność majątkową (majątek wspólny) nie mając najmniejszego wpływu na postępowanie wymiarowe podatku dla podatnika.
2. Kiedy stosowana jest odpowiedzialność solidarna? Czy można uchronić się przed odpowiedzialnością za zobowiązania podatkowe współmałżonka?
Na gruncie prawa podatkowego odpowiedzialność solidarna dotyczy odpowiedzialności tzw. osoby trzeciej za zaległości podatkowe. Osoby trzecie to m.in. rozwiedziony małżonek podatnika, członek rodziny podatnika, wspólnik spółki osobowej, członek zarządu spółki posiadającej osobowość prawną, nabywca przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) czy też składników majątkowych związanych z prowadzoną działalnością, których wartość jednostkowa w dniu zbycia obecnie przekracza 15 800 zł.
Osoba trzecia odpowiada całym swoim majątkiem. Przy czym zwrot całym swoim majątkiem obejmuje (podobnie jak w przypadku podatnika) majątek odrębny osoby trzeciej, a w przypadku gdy osoba trzecia pozostaje w związku małżeńskim, również majątek wspólny osoby trzeciej i jej małżonka.
Na zasadach przewidzianych dla członków rodziny podatnika może również odpowiadać małżonek podatnika, ale tylko w przypadku, gdy została pomiędzy małżonkami zawarta umowa o ograniczeniu lub wyłączeniu wspólności majątkowej, których wspólność majątkowa została zniesiona przez sąd, oraz małżonek pozostający w separacji. Małżonek podatnika pozostający we wspólności majątkowej małżeńskiej nie ponosi odpowiedzialności jako osoba trzecia. Jednakże faktycznie ponosi on odpowiedzialność materialną, gdyż jak wspomnieliśmy odpowiedzialność podatnika obejmuje również majątek wspólny małżonków.
Należy pamiętać, iż skutki prawne ograniczenia, zniesienia, wyłączenia lub ustania wspólności majątkowej małżeńskiej nie odnoszą się do zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem zaistnienia tej okoliczności. Zatem, o ile zobowiązanie podatkowe (należy pamiętać, że zobowiązania podatkowe co do zasady powstają z mocy ustawy i może to się obyć bez świadomości podatnika) powstało przed zawarciem umowy o ograniczeniu wspólności majątkowej małżeńskiej, to i tak Skarb Państwa egzekwując zapłatę podatku ma roszczenie do majątku wspólnego. Co ważne, jeżeli nawet ograniczy się lub wyłączy wspólność majątkową małżeńską, małżonek podatnika może ponosić odpowiedzialność za zaległości podatkowe podatnika na zasadach przewidzianych dla członków rodziny podatnika.
3. Jak wygląda przebieg postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej?
Podstawą odpowiedzialności osoby trzeciej jest decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej. Dopiero doręczona decyzja stanowi podstawę odpowiedzialności. Decyzja ta może być wydana w okresie pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa. Nie można też wcześniej wszcząć postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej niż przed upływem terminu płatności podatku wynikającego z decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe. Dotyczy to przede wszystkim podatku od nieruchomości wymierzanego osobom fizycznym, gdzie zobowiązanie podatkowe powstaje wraz z doręczeniem decyzji. W pozostałych przypadkach, a więc w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy ustawy, a nie z dniem doręczenia decyzji ustalającej, postępowanie nie może być wszczęte wcześniej niż przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Podobnie sytuacja wygląda w przypadku, gdy osoba trzecia ma odpowiadać za niepobrany podatek lub podatek pobrany a niewpłacony, w tym przypadku postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej nie może być wszczęte wcześniej niż z dniem doręczenia decyzji o odpowiedzialności płatnika i inkasenta.
W sytuacji gdy podatnik złoży deklarację podatkową z wykazaną kwotą podatku, i następnie nie dokona wpłaty podatku, podstawą do wydania przez organ tytułu egzekucyjnego może być złożona deklaracja podatkowa. W tym przypadku przed wydaniem decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Jednakże postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej nie może być wszczęte wcześniej niż wszczęcie postępowania egzekucyjnego wobec podatnika.
4. W jakim stopniu rodzina może odpowiadać za zaległości podatkowe podatnika prowadzącego działalność gospodarczą?
Aby doprowadzić do odpowiedzialności członka rodziny podatnika na zasadzie osoby trzeciej, należy wykazać łącznie dwie okoliczności faktyczne. Mianowicie:
- fakt stałego współdziałania członka rodziny z podatnikiem w prowadzeniu działalności gospodarczej oraz
- fakt osiągania korzyści z prowadzonej przez podatnika działalności.
Nie zachodzą zatem przesłanki odpowiedzialności członka rodziny podatnika na zasadach odpowiedzialności osoby trzeciej, w sytuacji gdy:
- członek rodziny podatnika z nim współdziałał i nawet osiągał z tego tytułu korzyści, a współpraca ta nie miała stałego charakteru lub
- członek rodziny podatnika stale z nim współdziałał, ale nie osiągał z tego tytułu korzyści.
Odpowiedzialność członka rodziny podatnika jest ograniczona do wysokości uzyskanych w toku współdziałania z podatnikiem korzyści. Górna granica odpowiedzialności członka rodziny nie może zatem przekroczyć uzyskanych korzyści, w tym miejscu może być też trudne do przeprowadzenia postępowanie dowodowe dotyczące wysokości uzyskanych korzyści.
Ponadto, naszym zdaniem, nie może stanowić podstawy odpowiedzialności członka rodziny podatnika fakt, iż uzyskiwał on od podatnika wynagrodzenie, np. z tytułu umowy o pracę, umowy zlecenia czy innej umowy o świadczenie usług. Trudno jest bowiem mówić o osiąganych korzyściach ze współpracy z podatnikiem w prowadzeniu działalności gospodarczej. Takie wynagrodzenie należy raczej kwalifikować jako wynagrodzenie za wykonaną pracę lub usługi na rzecz podatnika, a nie korzyści osiągane ze współdziałania.
Na uwagę zasługuje fakt, iż przez pojęcie członek rodziny w przypadku przepisów o odpowiedzialności osoby trzeciej rozumie się zstępnych, wstępnych, rodzeństwo, małżonków zstępnych, osobę pozostającą w stosunku przysposobienia oraz osobę pozostającą z podatnikiem w faktycznym pożyciu. Nie jest natomiast członkiem rodziny małżonek podatnika.
5. Jaki jest zakres odpowiedzialności spadkobiercy za zobowiązania podatnika?
Spadkobiercy podatnika nie odpowiadają na zasadzie odpowiedzialności osób trzecich. Są oni następcami prawnymi podatnika. Oznacza to, że spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w prawie podatkowym prawa i obowiązki zmarłego podatnika. Zakres odpowiedzialności spadkobiercy podatnika jest uzależniony od kwestii przyjęcia bądź odrzucenia spadku. W przypadku przyjęcia spadku wprost, spadkobiercy podatnika przejmują w pełni (poza ograniczeniami wprost wynikającymi z ustawy) zarówno prawa, jak i obowiązki podatnika. W przypadku odrzucenia spadku podatnicy nie będą ponosili odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe podatnika. Przyjęcie spadku z dobrodziejstwem inwentarza również powinno powodować brak odpowiedzialności spadkobiercy za zobowiązania podatkowe podatnika, które w pierwszej kolejności powinny być zaspokojone z masy spadkowej.
Organ podatkowy wydaje decyzję o zakresie odpowiedzialności spadkobiercy podatnika, wskazując wysokość zobowiązania podatkowego, wysokość nadpłaty lub zwrotu podatku, czy też wysokość straty, którą mogą rozliczyć spadkobiercy podatnika.
6. Jaką odpowiedzialność ponosi wspólnik za zobowiązania podatkowe spółki i wspólników?
Za zobowiązania podatkowe spółki i pozostałych wspólników odpowiada całym swoim majątkiem wspólnik spółki osobowej (z wyjątkiem komandytariusza spółki komandytowej lub akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej) solidarnie ze spółką i pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki i wspólników wynikające z działalności spółki.
Odpowiedzialność wspólnika spółki osobowej oparta jest na zasadzie odpowiedzialności osoby trzeciej. Kryterium ustalenia zasad odpowiedzialności są zaległości podatkowe związane z działalnością spółki, samej spółki (czyli np. podatek VAT) czy też wspólników tej spółki w zakresie, w jakim wynikają z działalności spółki (np. podatek dochodowy).
Zakres odpowiedzialności jest zatem podyktowany związkiem zaległości podatkowej z działalnością spółki. Wspólnik nie będzie odpowiadał za zaległości podatkowe drugiego wspólnika, które nie wynikają z działalności spółki, np. z tytułu udziału w innej spółce.
Odpowiedzialność będzie też ponosił były wspólnik, ale tylko za zaległości podatkowe, które powstały w czasie, gdy był wspólnikiem. Natomiast w przypadku rozwiązania spółki za zobowiązania podatkowe powstałe do rozwiązania spółki odpowiadają osoby, które były wspólnikami w momencie rozwiązania spółki.
Rafał Kłagisz
Spółka Doradztwa Podatkowego Ożóg i Wspólnicy
PODSTAWA PRAWNA
- Art. 107-119 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.).