Zakończenie postępowania podatkowego niekorzystną decyzją, dla podatnika ostateczną, wcale nie musi oznaczać jego ostatecznej klęski w sporze z fiskusem. Podatnik może nie tylko zaskarżyć decyzję do sądu, ale także zażądać wznowienia postępowania, jeżeli są ku temu podstawy.
Wznowienie postępowania to instytucja, która ma służyć ponownemu rozpoznaniu sprawy zakończonej decyzją ostateczną, w sytuacji gdy postępowanie z nią związane okazało się wadliwe. Trzeba pamiętać, że wznowienie postępowania musi być spowodowane wadą postępowania, a nie wadą samej decyzji.
Ordynacja podatkowa dla podatników
Zgodnie z art. 128 Ordynacji podatkowej decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz w ustawach podatkowych. Wznowieniu postępowania poświęcony jest rozdział 17 Ordynacji podatkowej. Artykuł 240 Ordynacji podatkowej wymienia 11 przesłanek wznowienia postępowania podatkowego. Jest to katalog zamknięty.
Przesłanki wznowienia postępowania
Pierwsze dwie przesłanki wznowienia postępowania to fałszywość dowodów i wydanie decyzji w wyniku przestępstwa. Należy przy tym odróżnić, że błędne wypełnienie ksiąg nie jest tym samym, co ich sfałszowanie. Ordynacja nie definiuje, co należy rozumieć przez fałszywość dokumentów. Z zasady o popełnieniu przestępstwa albo o tym, czy dowody zostały sfałszowane, powinien decydować sąd. Eksperci są jednak zdania, że w przypadku gdy sfałszowanie dowodu lub popełnienie przestępstwa jest oczywiste, a wznowienie postępowania jest niezbędne w celu ochrony interesu publicznego, postępowanie może być wznowione również przed wydaniem przez sąd orzeczenia. W okolicznościach takich można wznowić postępowanie także w przypadku gdy postępowanie przed sądem nie może być wszczęte na skutek upływu czasu lub z innych przyczyn określonych w przepisach prawa. Chodzi na przykład o przedawnienie ścigania przestępstwa lub wydania orzeczenia w takiej sprawie.
WYROK WSA
Zgodnie z wyrokiem WSA w Warszawie (III SA/Wa 1029/05), jeżeli przedmiotem postępowania jest zobowiązanie podatkowe ciążące solidarnie na dwóch podatnikach (lub na większej ich liczbie), każdy z nich powinien uczestniczyć w postępowaniu w charakterze strony. W przeciwnym razie, postępowanie jest dotknięte wadą, która jest przesłanką wznowienia postępowania lub uchylenia decyzji przez sąd administracyjny.
Kolejna przesłanka wznowienia postępowania wiąże się z wydaniem decyzji przez pracownika lub organu, który podlegał wyłączeniu. Z dosłownego brzmienia tego przepisu wynika, że decyzja musi zostać wydana przez pracownika, który podlegał wyłączeniu. Nie będzie więc podstawą do wznowienia postępowania udział w nim pracownika, który podlegał wyłączeniu. Także w przypadku organów kolegialnych (np. samorządowe kolegium odwoławcze) udział takiej osoby w organie orzekającym nie będzie podstawą do wznowienia postępowania.
Inną, często wykorzystywaną, przesłanką wznowienia postępowania, jest brak udziału strony w postępowaniu. Chodzi jedynie o takie sytuacje, gdy podatnik nie brał udziału w postępowaniu nie z własnej winy.
Organ powinien zapewnić podatnikowi możliwość udziału na przykład w czynnościach przygotowawczych postępowania prowadzonych przez ten organ. Podatnik powinien być informowany, że takie czynności są prowadzone. Przyjmuje się, że pominięcie przez organ pełnomocnika strony również jest przesłanką do wznowienia postępowania.
Nowe dowody, nowe postępowanie
Najczęściej spotykaną przesłanką, która powoduje wznowienie postępowania, jest pojawienie się nowych dowodów i okoliczności faktycznych (art. 240 par. 1 pkt 5). Chodzi w tym wypadku o okoliczności dotyczące stanu faktycznego sprawy, czyli zdarzenia niezależne od treści przepisów prawa, a co za tym idzie, i od wykładni prawa. To oznacza, że zmiana wykładni – nawet dokonana przez Ministerstwo Finansów – nie może być przesłanką do wznowienia postępowania. Nieważny jest powód, dla którego nowe okoliczności faktyczne lub dowody nie były znane organowi. Ważne, że w momencie wydania decyzji istniały, ale nie były znane oraz by fakt ich istnienia był istotny dla rozstrzygnięcia. Muszą one także bezpośrednio dotyczyć sprawy.
Rzadziej postępowanie jest wznawiane z powodu braku wydania decyzji, mimo braku stanowiska innego organu w danej sprawie. W tym wypadku chodzi o sytuacje opisane w art. 209 Ordynacji podatkowej, czyli takie, gdy do wydania prawidłowej decyzji potrzebne jest stanowisko, opinia lub zgoda innego organu.
Kolejną przesłanką do wznowienia postępowania jest uchylenie lub zmiana decyzji czy wyroku, na podstawie którego postępowanie zostało przeprowadzone. W tym wypadku mamy do czynienia z sytuacją, gdy postępowanie zostało przeprowadzone prawidłowo, ale np. wyrok lub decyzja, która była podstawą do jego zakończenia, została z jakiejś przyczyny uchylona. Warunkiem wznowienia postępowania w takiej sytuacji będzie jednak to, że uchylony wyrok lub decyzja miały istotny wpływ na rozstrzygnięcie.
Coraz częściej postępowania wznawiane są po orzeczeniach Trybunału Konstytucyjnego. Zgodnie z art. 190 par. 4 konstytucji, orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności z konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą aktu normatywnego, na podstawie którego zostało wydane prawomocne orzeczenie sądowe, ostateczna decyzja administracyjna lub rozstrzygnięcie w innych sprawach stanowi podstawę do wznowienia postępowania, uchylenia decyzji lub innego rozstrzygnięcia na zasadach i w trybie określonych w przepisach właściwych dla danego postępowania.
Od 1 września 2005 r., w art. 240 par. 1 pkt 9-11 znalazły się kolejne przesłanki wznowienia postępowania związane z orzeczeniami Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, ratyfikowanymi umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania czy umowami międzynarodowymi lub wynikami postępowań arbitrażowych prowadzonych na podstawie takich umów.
Kto decyduje o wznowieniu postępowania
Zgodnie z art. 241 Ordynacji podatkowej, wznowienie postępowania następuje z urzędu lub na żądanie strony. W przypadku gdy przesłanką do wznowienia postępowania jest brak udziału strony w postępowaniu (art. 240 par. 1 pkt 4), wznowienie postępowania jest możliwe tylko na żądanie strony, wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji.
Żądanie strony jest także warunkiem do wznowienia postępowania, gdy podstawą do tego jest wyrok Trybunału Konstytucyjnego lub ratyfikowana umowa międzynarodowa. W tym pierwszym przypadku żądanie wznowienia postępowania musi zostać wniesione w terminie miesiąca od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego.
Organem właściwym do wydania postanowienia o wznowieniu postępowania jest organ, który wydał w sprawie decyzję w ostatniej instancji. Może być to zarówno urząd skarbowy, jak i izba skarbowa. Jeżeli decyzję wydała izba skarbowa, to ona będzie decydować o wznowieniu postępowania. Jeżeli przyczyną wznowienia postępowania jest działanie organu, który wydał decyzję ostateczną, o wznowieniu postępowania rozstrzygnie organ wyższego stopnia. Zasada ta nie dotyczy jednak przypadków, w których decyzja w ostatniej instancji została wydana przez ministra finansów publicznych, dyrektora izby skarbowej, dyrektora izby celnej lub samorządowe kolegium odwoławcze.
KIEDY WZNAWIA SIĘ POSTĘPOWANIE
Zgodnie z art. 240 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli:
• dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe;
• decyzja wydana została w wyniku przestępstwa;
• decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130-132 Ordynacji podatkowej;
• strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu;
• wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję;
• decyzja wydana została bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu;
• decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji;
• decyzja została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny;
• ratyfikowana umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania lub inna ratyfikowana umowa międzynarodowa, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji;
• wynik zakończonej procedury wzajemnego porozumiewania lub procedury arbitrażowej, prowadzonych na podstawie ratyfikowanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji;
• orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji.
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Przepisy Ordynacji podatkowej nie precyzują, do którego organu należy wnieść żądanie wznowienia postępowania. Trzeba przyjąć, że trzeba je skierować do organu właściwego do wydania postanowienia. Ordynacja podatkowa nie określa także warunków, jakie powinno spełniać żądanie. Należy przyjąć, że powinno odpowiadać wymogom dla podań określonych w art. 168 Ordynacji podatkowej. Podanie takie powinno więc zawierać co najmniej treść żądania, wskazanie osoby, od której pochodzi, oraz jej adresu.
Od odmowy można się odwołać
Jeżeli organ właściwy w sprawie uzna, że są przesłanki do wznowienia postępowania, wyda postanowienie w tym przedmiocie. Jest ono podstawą do przeprowadzenia ponownego postępowania i wydania nowego rozstrzygnięcia. Organ decydujący o tym ma kilka możliwości.
Jeżeli uzna, że wystąpiły przesłanki z art. 240 par. 1, może wydać decyzję uchylającą w całości lub części dotychczasową decyzję i orzec co do istoty sprawy lub umorzyć postępowanie.
Jeżeli nie stwierdzi wystąpienia tych przesłanek, odmówi uchylenia decyzji, którą podatnik chciałby wzruszyć. Odmowa nastąpi także, w przypadku gdy przesłanki z art. 240 par. 1 wystąpiły, ale nowa decyzja byłaby identyczna jak poprzednia lub też upłynęły terminy przedawnienia określone w art. 68 lub 70 Ordynacji podatkowej. Na odmowę wznowienia postępowania służy odwołanie, a jeśli to nie poskutkuje, skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego.
Marcin Musiał