Procedurę zwrotu nadpłaty stosuje się jedynie w przypadku, gdy nie znajduje zastosowania procedura zwrotu różnicy podatku. Z nadpłatą podatku, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, będziemy mieli do czynienia w sytuacji, w której miesięczne rozliczenie VAT było błędnie sporządzone przez podatnika, w wyniku czego podatek należny został zawyżony i przewyższył kwotę podatku naliczonego.
Ustawa o VAT stanowi, że w przypadku gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy (art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług). Często różnicę tę mylnie utożsamia się z nadpłatą. Jest to jednak zupełnie inna instytucja prawa podatkowego. Instytucję stwierdzenia nadpłaty stosuje się w przypadku zobowiązań wynikających z podatku od towarów i usług jedynie w przypadku, w którym zastosowania nie znajdzie procedura zwrotu różnicy podatku.
Zwrot różnicy podatku następuje na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju wskazanym w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika. Wyjątek stanowi tu różnica podatku podlegająca zwrotowi w kwocie przekraczającej wartość podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów lub usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, powiększonej o 22% obrotu podatnika opodatkowanego stawkami niższymi niż stawka podstawowa VAT (22%). Podlega ona zwrotowi w terminie 180 dni od dnia złożenia deklaracji podatkowej (art. 87 ust. 3 ustawy o VAT). W przypadku gdy urząd skarbowy nie zwróci różnicy podatku w wyżej określonych terminach, kwota różnicy traktowana jest jako nadpłata podatku podlegająca oprocentowaniu w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej (art. 87 ust. 7 ustawy o VAT).
Przepis ten oznacza, że niezwrócona w ustawowym terminie kwota różnicy podatku podlega oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych. Przepis ten określa tylko wysokość oprocentowania należnego podatnikowi w sytuacji niedotrzymania terminu zwrotu podatku przez urząd skarbowy.
Definicję nadpłaty podatku zawiera Ordynacja podatkowa. Stanowi ją kwota (art. 72 Ordynacji):
1) nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku,
2) podatku pobranego przez płatnika nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej,
3) zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej,
4) zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.
Podsumowując, z nadpłatą podatku w rozumieniu Ordynacji podatkowej będziemy mieli do czynienia w sytuacji, gdy miesięczne rozliczenie VAT było błędnie dokonane przez podatnika (w wyniku czego podatek należny został zawyżony i przewyższył kwotę podatku naliczonego).
Niezwrócona przez urząd w ustawowym terminie nadpłata podlega oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych.
Przykład 1
Spółka Budbet złożyła w październiku korektę deklaracji VAT-7 za lipiec 2004 r. W skorygowanej deklaracji spółka wykazała niższe zobowiązanie podatkowe w VAT niż pierwotnie. Zamiarem spółki jest odzyskanie nadpłaconych kwot podatku VAT.
W tej sytuacji Budbet do skorygowanej deklaracji VAT powinien załączyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty oraz o jej zwrot na rachunek bankowy. Dniem powstania nadpłaty będzie dzień złożenia korekty deklaracji w podatku od towarów i usług. Takie określenie dnia powstania nadpłaty powoduje, że Budbetowi nie przysługują odsetki od nadpłaconej kwoty bez względu na czas, w jakim nadpłata pozostaje w dyspozycji fiskusa. Odsetki mogą być naliczane dopiero wówczas, gdy fiskus zwleka ze zwrotem nadpłaty po otrzymaniu skorygowanej deklaracji wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.
Ordynacja podatkowa nakazuje zaliczenie nadpłaty wraz z jej oprocentowaniem z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z ich odsetkami za zwłokę oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Sam fakt wystąpienia nadpłaty u podatnika nie daje mu prawa do swobodnego dysponowania nią. Dopiero w razie braku zobowiązań i zaległości podatkowych nadpłaty podlegają zwrotowi z urzędu.
Przykład 2
W sytuacji opisanej w przykładzie pierwszym Budbet miał zaległość podatkową w podatku dochodowym. W tej sytuacji naczelnik urzędu skarbowego powinien wydać postanowienie, w którym istniejącą nadpłatę VAT zaliczy na poczet zaległości w podatku dochodowym. Oczywiście na postanowienie to Budbet może złożyć zażalenie, jeśli jednak fakt istnienia nadpłaty oraz zaległości nie budzi wątpliwości, ma niewielkie szanse na pozytywne jego rozpatrzenie.
Podatnik ma również prawo złożyć wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. W sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych oraz zwrotu podatku wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. Zaliczenie następuje z dniem złożenia deklaracji wykazującej nadpłatę podatku.
Jeśli podatnik nie ma żadnych zaległości podatkowych, ma prawo do zaliczenia stwierdzonej nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań.
Organem podatkowym właściwym w sprawie postępowań dotyczących zwrotu nadpłaty jest naczelnik urzędu skarbowego właściwy dla podatnika (art. 39 ustawy o VAT). Przy czym postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej oraz w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania – w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola.
Sławomir Biliński
odpowiadamy na pytania:
Podstawy prawne
• ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – Dz.U. Nr 54, poz. 535
• ustawa z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa – Dz.U. Nr 137, poz. 926; ost.zm. Dz.U. z 2004 r. Nr 162, poz. 1692