Jak rozliczać transakcje internetowe

Stale rosnąca popularność korzystania z Internetu sprawia, że każdy przedsiębiorca zamierza w nim zaistnieć. Początkowo tworzy tylko stronę zawierającą podstawowe informacje o firmie. Z czasem rozbudowuje ją, rozszerzając o wykonywanie działalności także za pośrednictwem Internetu. W ten sposób powstają sklepy internetowe oraz firmy świadczące innego rodzaju usługi w formie elektronicznej. Sprzedaż towarów i świadczenie usług za pośrednictwem Internetu ma wiele zalet. Występują one dla obu stron - zarówno nabywcy, jak i sprzedawcy świadczącego usługę. Dla nabywcy transakcje w takich przypadkach oszczędzają czas, zapewniają szybkość i taniość obsługi. Dla sprzedawcy taka działalność umożliwia często znaczne ograniczenie kosztów związanych z utrzymaniem miejsc prowadzenia działalności gospodarczej.

Warunki przeprowadzania transakcji w sieci

Usługi świadczone za pośrednictwem Internetu powinny być wykonywane zgodnie z przepisami ustawy z 18 lipca 2002 r. o świadczeniu usług drogą elektroniczną (dalej ustawy).

Pojęcie usług elektronicznych. Przepisy określają, co należy rozumieć przez pojęcie takiej usługi. Otóż jest to wykonanie usługi, które następuje przez wysłanie i odebranie danych za pomocą systemów teleinformatycznych, na indywidualne zamówienie usługobiorcy, bez jednoczesnej obecności stron (art. 2 pkt 4 ustawy).

Ochrona danych. Osoba świadcząca usługę w formie elektronicznej powinna zapewnić odpowiednie zabezpieczenie systemu teleinformatycznego, z którego korzysta klient (art. 7 pkt 1 lit. a) ustawy). Oznacza to, że: do treści przekazu składanego przez klienta, np. treści złożonego zamówienia, zapytania będącego przedmiotem usługi, nie mogą mieć dostępu inne, poza tym klientem, osoby nieuprawnione. Ponadto usługodawca jest zobowiązany do zapewnienia ochrony danych osobowych swoich klientów, które gromadzi, wykonując usługi za pośrednictwem Internetu (art. 16 ustawy). Przepisy te wymieniają zakres danych, jakich podania przez klienta może oczekiwać przedsiębiorca oraz w jakich celach można ich użyć. Dane te to:
- imię i nazwisko usługobiorcy,
- numer PESEL,
- adres zameldowania na pobyt stały,
- adres do korespondencji,
- dane służące do weryfikacji podpisu elektronicznego, jeżeli usługobiorca nim dysponuje, oraz jego adres elektroniczny (art. 18 ust. 1 ustawy).

Weryfikacja osoby dokonującej transakcji. Usługodawca powinien zapewnić odpowiednią weryfikację osoby dokonującej transakcji. Dla niektórych transakcji wystarczy tutaj identyfikacja poprzez login i hasło powiązane z określonymi danymi identyfikacyjnymi, w przypadku innych - narzędzia umożliwiające weryfikację podpisu elektronicznego, jeżeli transakcja wymaga jego złożenia.

Regulamin korzystania z usługi. Sposób korzystania z usługi danego przedsiębiorcy w formie elektronicznej powinien wynikać z opracowanego przez niego regulaminu (art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy). Potencjalnym usługobiorcom należy zapewnić dostęp do regulaminu przed zawarciem umowy o świadczenie określonej usługi. W praktyce regulamin zostaje umieszczony na stronie internetowej sprzedawcy.

Wykonywanie niektórych usług (zawodów) przez Internet. Ponadto w przypadku gdy prawo do wykonywania określonych usług (niektórych zawodów) zależy od spełnienia określonych wymagań, należy wskazać dodatkowe informacje. Są to: dane dotyczące pełnomocnika, samorząd zawodowy, tytuł zawodowy, numer w rejestrze publicznym, informację o istnieniu zasad etyki zawodowej oraz sposobie dostępu do nich (art. 5 ust. 5 ustawy). Dotyczy to wykonywania określonych zawodów, w Internecie coraz częściej wykonywanych przez prawników. Coraz więcej kancelarii prawniczych decyduje się na wykonywanie usług w formie elektronicznej równolegle z prowadzeniem działalności w tradycyjnej formie. Najczęściej jest to udzielanie porad za pośrednictwem Internetu.

Możliwość wycofania się klienta. Ważne jest także zastrzeżenie, iż usługodawca powinien zapewnić możliwość wycofania się klienta w każdej chwili korzystania z usługi w formie elektronicznej (art. 7 pkt 2 ustawy). Chodzi tutaj o możliwość wycofania się do ostatecznego momentu złożenia oświadczenia woli dotyczącej danej usługi. Zamówienie usługi w formie elektronicznej przebiega wieloetapowo, chodzi więc tutaj o możliwość wycofania się na każdym etapie konstruowania tego zamówienia, aż do czasu jego wysłania.

Skuteczność oświadczeń woli składanych w formie elektronicznej

W celu zawarcia umowy w formie elektronicznej przedsiębiorca składa ofertę. Jest to taki zbiór danych o proponowanej transakcji, który zawiera istotne postanowienia umowy oraz wyraża wolę jej zawarcia przez składającego ją przedsiębiorcę (art. 66 § 1 Kodeksu cywilnego). Przykładem oferty jest więc wystawienie w sklepie internetowym towaru o określonych właściwościach, cenie i wskazaniu, w jaki sposób można go nabyć. Jeżeli klient skorzysta z tak przedstawionej oferty, tj. wyrazi wolę nabycia towaru, przedsiębiorca powinien potwierdzić przyjęcie zamówienia do realizacji. W praktyce najczęściej będzie to polegało na wysłaniu e-maila informującego o przyjęciu zamówienia.

O przystąpieniu do zawarcia transakcji w formie elektronicznej (skorzystaniu z przedstawionej w ten sposób oferty) decyduje skuteczne złożenie oświadczenia woli. Taka forma przekazu nie następuje równie szybko jak w kontakcie bezpośrednim, dlatego ważne jest ustalenie momentu, od którego oświadczenie złożone w tej formie jest skuteczne.

Otóż oświadczenie woli wyrażone w postaci elektronicznej uważa się za złożone innej osobie z chwilą, gdy wprowadzono je do środka komunikacji elektronicznej w taki sposób, żeby osoba ta mogła się zapoznać z jego treścią (art. 61 § 2 k.c.).

Oświadczenie woli w postaci elektronicznej dokonywane on-line zostaje złożone z chwilą jego przejścia do systemu informatycznego prowadzonego i kontrolowanego przez odbiorcę, to jest w momencie przyjęcia oświadczenia przez serwer odbiorcy i zarejestrowania na nim odpowiednich danych.

(postanowienie SN z 10 grudnia 2003 r., sygn. akt OSNC 2005/1/12)

W praktyce złożenie oświadczenie woli w formie elektronicznej będzie polegało na wysłaniu e-maila o określonej treści, kliknięciu ikony oznaczającej złożenie zamówienia itp. Często jest to kilkuetapowa procedura polegająca kolejno na wyborze towaru, formy jego dostawy oraz dokonaniu zapłaty. Dopiero podsumowanie tych informacji i wysłanie zamówienia (owo kliknięcie na odpowiednią ikonę) stanowi złożenie oświadczenia woli. Czasami wymagane jest dodatkowe potwierdzenie złożonego zamówienia poprzez wysłanie e-maila.

Kiedy sprzedawca działający w Internecie staje się przedsiębiorcą

Przedsiębiorcą staje się osoba, gdy wykonywane przez nią działania można uznać, w świetle obowiązujących przepisów, za prowadzenie działalności gospodarczej. O tym, czy sprzedaż dokonywana za pośrednictwem Internetu stanowi działalność gospodarczą, decyduje przede wszystkim cel i sposób jej wykonywania.

W przepisach można spotkać kilka definicji działalności gospodarczej. Najistotniejsza, decydująca o nadaniu statusu przedsiębiorcy, została zawarta w przepisach ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Kolejne są umieszczone w przepisach podatkowych, a ich celem jest zawężenie albo rozszerzenie zakresu opodatkowania.

Na podstawie art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej jest to zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

W przypadku sprzedaży o dokonywaniu jej w ramach działalności gospodarczej można mówić wtedy, gdy to, co jest przedmiotem sprzedaży, zostało wcześniej przez nas wytworzone albo nabyte właśnie w celu dalszej odsprzedaży. Niewątpliwie w takiej sytuacji mamy do czynienia z realizacją celu zarobkowego. Bez znaczenia jest to, czy odsprzedaż faktycznie przyniesie zysk. Istotny jest w tym przypadku zamiar, a nie skutek transakcji. Nie będzie więc stanowiło prowadzenia działalności gospodarczej sprzedawanie nawet dużej liczby przedmiotów, ale służących wcześniej wyłącznie celom osobistym.

PRZYKŁAD 1

Pani Renata sprzedaje na aukcjach internetowych kolekcjonowane wcześniej płyty analogowe. Sprzedaż ta nie ma znamion prowadzenia działalności gospodarczej. Sprzedawane przedmioty zostały wcześniej nabyte dla celów osobistych.

PRZYKŁAD 2

Pan Michał sprowadza z zagranicy używany sprzęt AGD, naprawia go, a następnie oferuje do sprzedaży na aukcjach internetowych. Taka działalność stanowi działalność gospodarczą, ponieważ niezależnie od tego, czy jest to działalność opłacalna, celem dokonywanych zakupów i napraw jest dalsza sprzedaż.

PRZYKŁAD 3

Pani Justyna nabywa na posezonowych wyprzedażach odzież damską i dziecięcą, którą następnie sprzedaje z zyskiem na aukcjach internetowych. Odzież ta nie jest wcześniej wykorzystywana dla celów prywatnych. Jedynym celem jej nabycia jest dalsza sprzedaż. Należy uznać, że pani Justyna prowadzi w tym zakresie działalność gospodarczą.

O prowadzeniu działalności gospodarczej nie powinna raczej przesądzać liczba dokonywanych transakcji, lecz przede wszystkim jej cel. W określonych przypadkach właśnie ta częstotliwość może mieć jednak znaczenie. Dotyczy to sytuacji przedstawionej w ostatnim przykładzie. Otóż gdyby rzeczy były nabywane sporadycznie, z przeznaczeniem dla celów osobistych, a następnie po utracie ich przydatności przeznaczane do sprzedaży na aukcjach, nie mielibyśmy do czynienia z działalnością gospodarczą. Dopiero wtedy, gdy działalność taka stanie się celowa, tj. będzie to stałe źródło dochodu, a dokonywane zakupy będą miały określone przeznaczenie, będziemy mogli uznać, że mamy do czynienia z działalnością zarobkową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły.

Czasami w literaturze zwraca się uwagę na jeszcze jeden przejaw „zorganizowania działalności”. Jest to wykonywanie jej w specjalnie przeznaczonym do tego pomieszczeniu typu biuro, magazyn. Możliwość przeprowadzania transakcji za pośrednictwem Internetu umożliwia ograniczanie tego rodzaju nakładów i prowadzenie działalności, przynajmniej w jej początkowej fazie, w miejscu zamieszkania, bez organizowania osobnego do tego celu miejsca. Wyodrębnienie miejsca prowadzenia działalności gospodarczej z miejsca zamieszkania nie jest więc warunkiem koniecznym.

Kolejny warunek to ciągłość prowadzenia działalności. Prowadzona działalność nie traci charakteru działalności gospodarczej, gdy jest wykonywana sezonowo. Ciągłość oznacza zamiar jej wykonywania w określonym sezonie lub kontynuowania w kolejnych okresach.

Oczywiście z formalnego punktu widzenia z podjęciem działalności gospodarczej będziemy mieli do czynienia wówczas, gdy zostanie ona zgłoszona do właściwego rejestru. Dla przedsiębiorców będących osobami fizycznymi jest to ewidencja działalności gospodarczej prowadzona przez gminę właściwą ze względu na miejsce zamieszkanie tej osoby.

Dla celów podatku dochodowego prowadzenie działalności gospodarczej, oprócz ww. czynności wymienionych w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej, to także działalność polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych (art. 5a pkt 6 updof). Działalność taka musi być prowadzona w następujących warunkach:
- we własnym imieniu, bez względu na rezultat tej działalności,
- powinna mieć cel zarobkowy,
- być prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły.
Definicja ta nie odbiega zasadniczo od przywołanej wcześniej ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. W podatku dochodowym od osób fizycznych należy uwzględnić także definicję „negatywną” działalności, czyli stwierdzenie, co według ustawodawcy nią nie jest. I tak, prowadzona działalność nie jest gospodarczą, gdy:
- odpowiedzialność za jej rezultat wobec osób trzecich ponosi zlecający wykonanie określonych czynności,
- czynności są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności,
- wykonawca nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Celem tej definicji jest wyeliminowanie tzw. samozatrudnienia. Jednak w przypadku transakcji dokonywanych w Internecie raczej nie będziemy mieli z nim do czynienia.

Konsekwencje podatkowe sprzedaży traktowanej jako działalność gospodarcza

Jeżeli sprzedaż, innego rodzaju działalność wykonywana za pośrednictwem Internetu ma znamiona działalności gospodarczej, to należy liczyć się z określonymi konsekwencjami w sferze obowiązków publicznoprawnych, jakie z tego tytułu ciążą na przedsiębiorcy. Obowiązki te są takie same jak przy prowadzeniu działalności gospodarczej. Oznacza to przede wszystkim konieczność zgłoszenia działalności do odpowiednich ewidencji oraz instytucji (ewidencja działalności gospodarczej, US, ZUS), założenia ksiąg i rejestrów podatkowych.

Podatek dochodowy

Formy opodatkowania. Dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej mogą być opodatkowane w jednej z kilku form:
- kartą podatkową,
- ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych,
- zasadami ogólnymi (skala podatkowa),
- podatkiem liniowym.

W przypadku działalności handlowej (z wyjątkami przewidzianymi w ustawie o podatku zryczałtowanym), w tym również prowadzonej za pośrednictwem Internetu, możliwy jest wybór każdej z ww. form, pod warunkiem zachowania odpowiedniego terminu zgłoszenia wyboru formy opodatkowania do urzędu skarbowego. Jeżeli stanie się to już po rozpoczęciu działalności handlowej lub ma na celu jej zalegalizowanie, podatnik nie może już wybrać formy opodatkowania. Automatycznie podlega zasadom ogólnym (skala podatkowa). Będzie je mógł zmienić na inną formę dopiero w kolejnym roku podatkowym, pod warunkiem że oświadczenie o wyborze formy zgłosi w odpowiednim terminie. Dla:
- podatku liniowego,
- ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,
- karty podatkowej,

jest to termin do 20 stycznia 2008 r. Gdy przedmiotem działalności są usługi, wybór formy opodatkowania może być wykluczony. Nie każda bowiem działalność usługowa może być opodatkowana kartą podatkową albo ryczałtem (wyłączenia są określone w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne).

Oczywiście i tutaj należy pamiętać o terminach zgłoszeń do urzędu skarbowego.

Moment powstania przychodu. Jeśli chodzi o rozliczanie dochodów z transakcji dokonywanych w sieci, to szczególną uwagę należy zwrócić na moment powstania przychodu. Takie transakcje przebiegają bowiem na różnych zasadach. Czasami moment wydania towaru bywa poprzedzony zapłatą. Poza tym duży wpływ na ustalenie momentu powstania przychodu ma rodzaj transportu, a dokładnie, kto go wykonuje.

Zgodnie z przepisami updof datą powstania przychodu jest dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, jednak nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Zgodnie z wyjaśnieniami Ministerstwa Finansów (pismo stanowiące odpowiedź na pytanie redakcji „Mk” opublikowane w nr 4/2007, str. 15) przychód powstanie w momencie wystąpienia jednego z ww. zdarzeń. Tego, które wystąpi najwcześniej.

Jeżeli więc warunkiem wysłania towaru klientowi jest dokonanie przez niego zapłaty (w całości, nie tylko w formie zaliczki), to przychód powstanie w momencie wpływu pieniędzy na konto podatnika. Jeżeli w formie zaliczki, to przychód nie powstanie.

Należy tutaj wspomnieć o pewnych wątpliwościach interpretacyjnych. Dotyczą one próby pogodzenia zasad dotyczących momentu powstania przychodu i wyłączenia z przychodów pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

W powszechnym odbiorze chodzi tutaj o zaliczki, tj. części należności za przyszłe dostawy. Czy w taki sam sposób należy potraktować zapłatę całości należności, gdy towar dopiero ma być wysłany? Przyjęcie, że w takiej sytuacji momentem powstania przychodu jest dopiero wydanie towaru jest dosyć ryzykowne. Nie miałoby wówczas sensu zastrzeżenie ustawodawcy, że moment ten przypada na chwilę wydania towaru, ale nie później niż na dzień uregulowania należności. Ponadto byłoby to niezgodne z przytoczoną interpretacją MF, że przychód powstaje w momencie wystąpienia tego zdarzenia, które ma miejsce najwcześniej. Zalicza się do nich: wydanie towaru, otrzymanie za niego zapłaty, wystawienie faktury.

W tym kontekście warto zastanowić się, jak odróżnić zaliczkę od należności. Zgodnie z definicją zaczerpniętą ze słownika języka polskiego zaliczka to tylko część należności. Należność to kwota, którą należy zapłacić. Przy sprzedaży wysyłkowej należność to kwota należna za realizację zamówienia złożonego za pośrednictwem Internetu. Nie jest więc to ani zaliczka, ani tylko „zarachowana należność” czy „pobrana wpłata”. Stanowi „uregulowanie należności”. Przyjmując taką interpretację, należy uznać, że otrzymanie zapłaty (w pełnej wysokości) przed wysłaniem towaru, ale ściśle związane z jej dokonaniem, powoduje powstanie przychodu. Nie powinno być traktowane tylko jako zaliczka, pobrana wpłata na poczet dostawy, która przychodem nie jest.

Dodatkowym argumentem za przyjęciem, że w przypadku sprzedaży internetowej przychód powstaje już w momencie zapłaty za towar, jest to, że urzędy skarbowe traktują ten rodzaj sprzedaży wyjątkowo. Zaliczają ją nawet do tzw. innych świadczeń, dla których momentem powstania przychodu jest właśnie moment zapłaty.

(...) W ramach prowadzonej działalności przedmioty wystawione do sprzedaży są licytowane, a po zakończeniu aukcji kupujący wpłaca na Pana konto wylicytowaną kwotę powiększoną o koszty wysyłki, natomiast Pan w dniu otrzymania wpłaty na konto bądź w dniu następnym wysyła nabywcy wylicytowany przedmiot. (...) za datę powstania przychodu z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży rzeczy używanych poprzez serwis internetowy Allegro należy uznać datę otrzymania zapłaty za wykonanie świadczenia (...)

(postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydane 6 marca 2006 r. przez II Urząd Skarbowy Łódź Górna, sygn. akt USI-1/415/12/2006).

W innej interpretacji na pytanie o to, co należy zrobić w sytuacji, gdy klient za pośrednictwem serwisu Allegro zamówił towar, ale za niego nie zapłacił, oraz kiedy przy sprzedaży internetowej mamy do czynienia z uznaniem, że towar został sprzedany, urząd udzielił następującej odpowiedzi:

(...) w sytuacji kiedy klient wycofał się z transakcji, nie zapłacił za towar, a Pan tego towaru nie wysłał, nie powstaje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Towar należy uznać za sprzedany, kiedy na konto firmowe wpłyną pieniądze, co jest równoznaczne z wysłaniem przez Pana towaru. (...)

(postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydane 17 lutego 2006 r. przez Urząd Skarbowy Warszawa Bemowo, sygn. akt US.31/DG/415/66/51/06/EM).

W sytuacji gdy towar najpierw jest wysyłany, a dopiero później następuje za niego zapłata, przychód powstanie w momencie, który należy uznać za moment wydania towaru. Kiedy będzie to miało miejsce w przypadku sprzedaży wysyłkowej? Otóż istotne jest to, kto dostarcza przesyłkę i kto za nią płaci.

Jeżeli sprzedający sam dostarcza towar albo wysyła go za pobraniem, a zatem sam pokrywa koszty transportu lub przesyłki, to należy uznać, że towar został „wydany” w momencie otrzymania przesyłki przez kupującego. Natomiast w przypadku gdy towar jest wysyłany za pośrednictwem firmy kurierskiej, czyli sprzedawca korzysta z obcego przewoźnika, a koszty przesyłki pokrywa kupujący, to towar należy uznać za „wydany” w momencie nadania przesyłki. Takie określenie momentu wydania towaru wynika z przepisów prawa cywilnego. Zgodnie bowiem z art. 544 § 1 k.c. jeżeli rzecz sprzedana ma być przesłana przez sprzedawcę do miejsca, które nie jest miejscem spełnienia świadczenia, poczytuje się w razie wątpliwości, że wydanie zostało dokonane z chwilą, gdy w celu dostarczenia rzeczy na miejsce przeznaczenia sprzedawca powierzył ją przewoźnikowi.

PRZYKŁAD 4

Pani Maria sprzedaje m.in. za pośrednictwem Allegro komplety pościeli, które sama szyje. Warunkiem wysłania zamówionego przez klienta towaru jest dokonanie zapłaty za towar i pokrycie kosztów przesyłki. Z tytułu sprzedaży pani Maria uzyskuje przychód w momencie otrzymania pieniędzy za złożone zamówienie.

PRZYKŁAD 5

Pani Magda prowadzi internetowy sklep z zabawkami. Klienci mają do wyboru dwie formy płatności: przelewem na konto, przed wysyłką towaru, albo za pobraniem pocztowym, przy otrzymaniu towaru. W pierwszym przypadku przychód powstaje w momencie wpływu pieniędzy na konto, w drugim - w momencie odebrania przesyłki przez klienta.

PRZYKŁAD 6

Pan Robert prowadzi internetowy sklep z artykułami AGD. Po złożeniu zamówienia przez Internet towar jest przekazywany do firmy kurierskiej. Zapłata za towar następuje w momencie jego odbioru. Kupujący w tym samym momencie pokrywa również koszty przesyłki kurierskiej. Pan Robert uzyskuje przychód z tytułu tej sprzedaży w momencie nadania przesyłki, czyli przekazania towaru firmie kurierskiej.

VAT

Podatnicy dokonujący sprzedaży za pośrednictwem Internetu muszą liczyć się również z koniecznością opłacania VAT. W początkowym okresie, gdy rozmiar działalności jest niewielki, warto zastanowić się nad skorzystaniem ze zwolnienia od podatku ze względu na wielkość obrotów. Limit obrotów uprawniający do zwolnienia z VAT na 2007 r. wynosi 39 700 zł. Przy czym rozpoczynając działalność w trakcie roku podatkowego, limit ten należy rozliczyć proporcjonalnie do okresu prowadzonej sprzedaży. Jeżeli więc podatnik rozpocznie działalność we wrześniu 2007 r., to limit sprzedaży nie wyniesie 39 700 zł, tylko ponad 1/3 tej wartości.

Jeżeli przedsiębiorca liczy się od razu z wysokimi obrotami albo z innych względów decyduje się od razu na zarejestrowanie jako czynny podatnik VAT, jest zobowiązany:
- dokonać zgłoszenia w urzędzie skarbowym na formularzu VAT-R,
- założyć odpowiednie rejestry VAT, czyli rejestry zakupów w zakresie sprzedaży.

Moment powstania obowiązku podatkowego. Warto także zwrócić uwagę na moment powstania obowiązku podatkowego. Sprzedaż przez Internet to specyficzny rodzaj sprzedaży. Jest to sprzedaż wysyłkowa, w której czasami zapłata wyprzedza przekazanie towaru. Obowiązek podatkowy będzie uzależniony przede wszystkim od momentu otrzymania zapłaty.

I tak, w przypadku gdy otrzymanie zapłaty wyprzedzi wydanie towaru, obowiązek podatkowy powstanie w dacie, w jakiej podatnik otrzymał pieniądze. Wynika to z konieczności opodatkowania każdej przedpłaty, zaliczki już w momencie jej otrzymania.

W przedstawionym przez Podatnika stanie faktycznym otrzymuje on zapłatę za wylicytowany towar po zakończeniu aukcji i dopiero wtedy dokonuje wydania towaru poprzez nadanie go w placówce pocztowej. W takiej sytuacji obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy w momencie otrzymania tej płatności, gdyż płatność „z góry” jest bez wątpienia rodzajem zaliczki. Obowiązek podatkowy w praktyce w przypadku płatności dokonywanych np. przelewem powstaje z chwilą uznania kwoty zapłaty na rachunku Podatnika.

(postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego II Urzędu Skarbowego Łódź Górna z 7 kwietnia 2006 r., sygn. akt III-1/443-10/06/ER).

W sytuacji gdy towar jest wysyłany za zaliczeniem pocztowym, będziemy mieli do czynienia ze szczególnym obowiązkiem podatkowym przewidzianym właśnie dla sprzedaży wysyłkowej. W tej sytuacji obowiązek podatkowy powstanie również w dacie otrzymania zapłaty za towar (art. 19 ust. 13 pkt 6 ustawy o VAT).

W odróżnieniu od pierwszej sytuacji (zapłaty z góry), w tym przypadku najpierw ma miejsce wysyłka, otrzymanie towaru przez klienta, a dopiero później otrzymanie zapłaty. Dopiero więc ostatnie ze zdarzeń powoduje powstanie obowiązku podatkowego.

Warto zauważyć, iż na równi z zaliczeniem pocztowym urzędy skarbowe traktują dostarczenie za pośrednictwem firmy kurierskiej „za pobraniem”.

(...) należy stwierdzić, iż przepis dotyczący dostawy wysyłkowej nie dotyczy wyłącznie zaliczenia pocztowego realizowanego przez Pocztę Polską, lecz także prywatnych firm, np. kurierskich, umożliwiających wysyłkę towarów za zaliczeniem pocztowym.

Ponieważ ustawodawca nie zdefiniował określenia „za zaliczeniem pocztowym” i „za pobraniem”, natomiast uzależnił powstanie obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania zapłaty od dokonanej dostawy wysyłkowej, a więc dokonania przez odbiorcę zapłaty za dostarczoną przesyłkę drogą pocztową bądź przez firmy kurierskie, należy traktować te pojęcia jednoznacznie. (...)

(postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydane 26 listopada 2006 r. przez Urząd Skarbowy w Kłobucku, sygn. akt NUS-MPPiO/443-26/2/06).

Dotąd omówiono szczególny rodzaj obowiązku podatkowego. Tymczasem, co do zasady, w sytuacji gdy sprzedawca wysyła towar nabywcy lub wskazanej przez niego osobie trzeciej, obowiązek podatkowy powstanie w momencie wydania towaru jednej z tych osób (art. 19 ust. 2 ustawy o VAT).

W praktyce powyższa zasada nie znajduje zastosowania przy sprzedaży za pośrednictwem Internetu. Najczęściej mamy tu do czynienia z dwoma formami płatności:
- przed wysłaniem towaru, a po złożeniu zamówienia, albo
- za pobraniem, czyli po otrzymaniu towaru za pośrednictwem poczty albo firmy kurierskiej.

Oznacza to, że najczęściej będziemy mieli do czynienia z powstaniem szczególnego obowiązku podatkowego dla potrzeb VAT: w pierwszym przypadku - w momencie otrzymania zapłaty, a przed wysyłką towaru, a w drugim - w momencie otrzymania zapłaty, co nastąpi po wysyłce towaru i otrzymaniu jej przez klienta.

Kwalifikacja kosztów transportu w VAT. W przypadku sprzedaży wysyłkowej należy także pamiętać o odpowiednim zakwalifikowaniu kosztów transportu, które często obciążają kupującego. Otóż koszty te zwiększają podstawę opodatkowania kosztów transportu z tytułu sprzedaży. Należy do nich zastosować taką samą stawkę podatkową, jaką zastosowano do sprzedaży towaru. Transport jest w tym przypadku traktowany jako część składowa ceny. Takie stanowisko potwierdza wiele interpretacji urzędowych.

(...) podatnicy prowadzący działalność gospodarczą, dokonujący dostawy towarów za pośrednictwem tego podmiotu (tj. poczty) i obciążający odbiorcę kosztami przesyłki z tytułu zakupionej usługi poczty państwowej, nie są uprawnieni do stosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług od opłaty za tę usługę. Jak wykazano wyżej, koszty te stanowią jeden z elementów kalkulacyjnych i w rezultacie kształtują kwotę, której sprzedawca żąda od nabywcy. W związku z tym koszty przesyłki towarów zwiększają kwotę należną od nabywcy z tytułu dostawy towarów, co skutkuje, że w świetle powołanych wyżej przepisów prawa podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług winna obejmować również koszty przesyłki.

(decyzja w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydana 6 lutego 2006 r. przez Izbę Skarbową w Lublinie, Ośrodek Zamiejscowy w Zamościu, sygn. akt ZP2-449/I/1/06)

Ze wskazanego stanu faktycznego wynika, że nie zawiera Pan umów z kontrahentami na okoliczność odrębnego rozliczania usług pocztowych. W przypadku braku takiej umowy należy potraktować jako całość zarówno poniesione wydatki oraz własną usługę i wówczas świadczoną usługę opodatkować według właściwej stawki podatku VAT.

(postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydane 21 listopada 2005 r. przez Urząd Skarbowy w Tomaszowie Lubelskim, sygn. akt PP/443-41/05)

Kasa rejestrująca (zwolnienie dla sprzedaży wysyłkowej). Niezależnie od opodatkowania albo zwolnienia z VAT własnej działalności prowadzący sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej powinni pamiętać o obowiązku rejestrowania sprzedaży za pomocą kasy fiskalnej. Co do zasady, powstaje on po przekroczeniu określonego limitu obrotów. Jednak w przypadku sprzedaży wysyłkowej, z jaką mamy do czynienia w przypadku sprzedaży za pośrednictwem Internetu, występuje szczególny rodzaj zwolnienia od ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy fiskalnej. I tak: niezależnie od wielkości sprzedaży wysyłkowej nie musi być ona rejestrowana za pomocą kasy fiskalnej, jeżeli zapłata za towar w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika. Warunkiem zachowania tego zwolnienia jest prowadzenie ewidencji dowodów zapłaty i ich przechowywanie przez 5 lat. Z dokumentów tych powinno wynikać, jakiej konkretnie dostawy dotyczy zapłata, a także dane osoby fizycznej (lub rolnika ryczałtowego), na rzecz której dokonano sprzedaży (wysyłki towaru). Wśród danych powinien znaleźć się także adres nabywcy. Zwolnienie to nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli już ewidencjonowanie za pomocą kas przed 1 lipca 2007 r.

Sankcje za brak zgłoszenia prowadzenia działalności gospodarczej

Jeżeli sprzedaż dokonywana za pośrednictwem Internetu nie jest traktowana jako prowadzenie działalności gospodarczej, mimo iż spełnia wszystkie warunki uznania jej za taką, osoba nieujawniająca działalności naraża się na określone sankcje.

Na podstawie Kodeksu karnego skarbowego można być ściganym za nieujawnianie dochodów, nieprowadzenie ksiąg podatkowych, niewystawianie rachunków oraz utajnianie prowadzenia działalności gospodarczej lub jej rzeczywistych rozmiarów przez ukrywanie jej pod nazwą innej firmy (art. 54, 55, 60, 62 k.k.s.). Czyny te stanowią, w zależności od skali narażenia budżetu na straty, odpowiednio przestępstwa lub wykroczenia skarbowe.

Natomiast brak zgłoszenia faktu rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej w odpowiednich organach ewidencyjnych (np. ewidencji działalności gospodarczej) podlega karze jako wykroczenie na podstawie Kodeksu wykroczeń (art. 60¹ k.w.).

Konsekwencje podatkowe sprzedaży niestanowiącej działalności gospodarczej

Dokonywanie sprzedaży za pośrednictwem Internetu, ale nie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (najczęściej na aukcjach internetowych), może spowodować, że powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym i podatku od czynności cywilnoprawnych.

Podatek dochodowy

Sprzedaż rzeczy ruchomych stanowi odrębne źródło przychodów, które podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Jednak tylko wtedy, gdy sprzedaż ma miejsce przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie przedmiotu sprzedaży. Opodatkowaniu podlega dochód, tj. przychód pomniejszony o:
- koszty odpłatnego zbycia rzeczy,
- koszty nabycia rzeczy,
- nakłady poniesione na rzecz (art. 24 ust. 6 updof).

Dochód z tego tytułu należy wykazać w zeznaniu rocznym i doliczyć do innych dochodów opodatkowanych według skali podatkowej. Nie ma obowiązku uiszczania zaliczki na podatek w trakcie roku podatkowego. Podatek od tego dochodu zostanie obliczony jako podatek od sumy dochodów podlegających opodatkowaniu według skali podatkowej wykazanych w zeznaniu rocznym. Powinien zostać uiszczony najpóźniej w terminie przewidzianym dla złożenia zeznania rocznego.

PRZYKŁAD 7

Pani Krystyna w styczniu 2007 r. kupiła aparat fotograficzny za kwotę 2500 zł. W maju 2007 r. sprzedała go na aukcji internetowej za kwotę 2300 zł. Mimo iż od nabycia aparatu nie minęło pół roku, pani Krystyna nie zapłaci podatku od tej sprzedaży, ponieważ nie uzyskała z tego tytułu dochodu - koszty nabycia aparatu są wyższe niż koszty jego zbycia.

PRZYKŁAD 8

Pan Marek w marcu 2007 r. kupił przyczepę kempingową w stanie wymagającym remontu za cenę 5000 zł. Nakłady poniesione na jej remont wyniosły 2000 zł. Przyczepa została w czerwcu wystawiona na aukcji internetowej i sprzedana za cenę 11 000 zł. Pan Marek (rozliczający się według skali podatkowej) uzyskał więc dochód z tej sprzedaży (11 000 zł - 5000 zł - 2000 zł = 4000 zł). Będzie musiał wykazać tę kwotę (4000 zł) w zeznaniu rocznym za 2007 rok i opodatkować, doliczając do innych dochodów opodatkowanych według skali podatkowej. Sprzedaży dokonano bowiem przed upływem pół roku od daty nabycia przyczepy.

PRZYKŁAD 9

Pani Monika wyprzedaje na aukcjach internetowych gromadzoną przez ostatnie 10 lat kolekcję figurek porcelanowych. Dochody uzyskiwane z tytułu tej sprzedaży nie podlegają opodatkowaniu, ponieważ nie mieszczą się w pojęciu dochodów z działalności gospodarczej i sprzedaż dotyczy przedmiotów nabytych wcześniej niż pół roku temu.

Podatek od czynności cywilnoprawnych

Sprzedaż rzeczy ruchomej, poza działalnością gospodarczą, wiąże się również z obowiązkiem zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli wartość tej sprzedaży przekracza 1000 zł. Obowiązek zapłaty podatku ciąży w tym przypadku nie na sprzedającym, tylko na kupującym. Jest to nowa zasada wprowadzona od 1 stycznia 2007 r. Wcześniej obowiązek ten obciążał solidarnie kupującego i sprzedającego. Obecnie tylko jeden z nich, a mianowicie kupujący, powinien wypełnić i złożyć deklarację (PCC-3) oraz uiścić 2% podatek od wartości dokonanego zakupu.

Obowiązek w pcc dotyczy więc zakupu od osoby nieprowadzącej działalności gospodarczej (sprzedawca) i przez taką osobę, czyli również nieprowadzącą działalności gospodarczej (nabywca).

Gdyby zakupu dokonano od osoby prowadzącej taką działalność, ale niebędącej podatnikiem VAT (np. z racji zwolnienia od tego podatku ze względu na wysokość obrotów), wówczas obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych nie powstanie. Fakt, że sprzedaż taka nie będzie również opodatkowana VAT, nie ma tutaj żadnego znaczenia.

Podatek od czynności cywilnoprawnych, w zakresie sprzedaży rzeczy ruchomych, dotyczy zatem obrotu nieprofesjonalnego, mającego miejsce wyłącznie między osobami niebędącymi przedsiębiorcami.

PRZYKŁAD 10

Pan Maciej kupił na aukcji internetowej laptopa o wartości 2000 zł od osoby, która sprzedała w ten sposób składnik swojego majątku osobistego. Od zawartej w ten sposób umowy sprzedaży pan Maciej musi uiścić podatek w wysokości 2% (czyli 40 zł), wykazując go w deklaracji PCC-3.

PRZYKŁAD 11

Przedstawiamy na przykładzie "krok po kroku" jak skutecznie zamówić czasopismo przez internet. Jest to przykładowa instrukcja zakupu jednego z czasopism GW INFOR S.A. za pośrednictwem sklepu internetowego na www.sklep.infor.pl.

Treść instrukcji w wersji PDF do pobrania tutaj

Podstawa prawna
- art. 10 ust. 1 pkt 3, pkt 8 lit. d), art. 14 ust. 1c i ust. 3 pkt 1, art. 19, art. 24 ust. 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176; ost.zm. Dz.U. z 2007 r. Nr 115, poz. 793
- art. 19 ust. 1-4, ust. 11, ust. 13 pkt 6 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz.U. Nr 54, poz. 535; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 143, poz. 1029
- § 3 i pkt 37 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z 25 czerwca 2007 r. w sprawie kas rejestrujących - Dz.U. Nr 116, poz. 804
- art. 54-55, art. 60, art. 62 ustawy z 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy - j.t. Dz.U. z 2007 r. Nr 111, poz. 765; ost.zm. Dz.U. z 2007 r. Nr 112, poz. 766
- art. 60¹ ustawy z 20 maja 1971 r. - Kodeks wykroczeń - j.t. Dz.U. z 2007 r. Nr 109, poz. 756
- art. 1 ust. 1 lit. a), art. 4 pkt 1, art. 2 pkt 4, art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c), art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a), art. 9 pkt 6, art. 10 ust. 1 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - j.t. Dz.U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450
- art. 2 pkt 4, art. 5 ust. 5, art. 7 pkt 1-2, art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 16, art. 18 ust. 1 ustawy z 18 lipca 2002 r. o świadczeniu usług drogą elektroniczną - Dz.U. Nr 144, poz. 1204; ost.zm. Dz.U. z 2007 r. Nr 50, poz. 331

Joanna Krawczyk

doradca podatkowy, właścicielka kancelarii podatkowej